| HOTARARE Nr. 44 din 22 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal - ABROGAT |
| EMITENT: GUVERNUL ROMANIEI PUBLICATĂ îN: MONITORUL OFICIAL NR. 112 din 6 februarie 2004 în temeiul art. 108 din Constitutia Romaniei, republicata, ii al art. 1 alin. (1) ii art. 5 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Guvernul Romaniei adopta prezenta hotarare. ART. 1 Se aproba Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, prevazute în anexa care face parte integranta din prezenta hotarare. ART. 2 Pe data intrarii în vigoare a prezentei hotarari se abroga: a) Ordinul ministrului finantelor publice nr. 635/2002 pentru aprobarea Precizarilor referitoare la aplicarea conventiilor sau acordurilor de evitare a dublei impuneri, încheiate de Romania cu diverse state, publicat în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 390 din 7 iunie 2002; b) Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.828/2003 privind documentele necesare achizitionarii unor produse accizabile în regim de scutire, publicat în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 13 din 8 ianuarie 2004; c) Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.852/2003 privind modelul marcajelor aplicate asupra unor produse accizabile ii procedura de achizitionare a acestora, publicat în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 16 din 8 ianuarie 2004; d) Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.853/2003 privind documentele fiscale utilizate în domeniul produselor accizabile, publicat în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 17 din 9 ianuarie 2004; e) Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.845/2003 privind norme de aplicare a unor prevederi din titlul VI "Taxa pe valoarea adaugata" din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 14 din 8 ianuarie 2004. ANEXA 1 NORME METODOLOGICE de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal Codul fiscal: TITLUL I Dispozitii generale [...] Definitia sediului permanent ART. 8 (1) în întelesul prezentului cod, sediul permanent este un loc prin care se desfaioara integral sau partial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent. (2) Un sediu permanent presupune un loc de conducere, sucursala, birou, fabrica, magazin, atelier, precum ii o mina, un put de titei sau gaze, o cariera sau alte locuri de extractie a resurselor naturale. (3) Un sediu permanent presupune un iantier de constructii, un proiect de constructie, ansamblu sau montaj sau activitati de supervizare legate de acestea, numai daca iantierul, proiectul sau activitatile dureaza mai mult de 6 luni. (4) Prin derogare de la prevederile alin. (1) - (3), un sediu permanent nu presupune urmatoarele: a) folosirea unei instalatii numai în scopul depozitarii sau al expunerii produselor ori bunurilor ce apartin nerezidentului; b) mentinerea unui stoc de produse sau bunuri ce apartin unui nerezident numai în scopul de a fi depozitate sau expuse; c) mentinerea unui stoc de produse sau bunuri ce apartin unui nerezident numai în scopul de a fi procesate de catre o alta persoana; d) vanzarea de produse sau bunuri ce apartin unui nerezident, care au fost expuse în cadrul unor expozitii sau targuri fara caracter permanent ori ocazionale, daca produsele ori bunurile sunt vandute nu mai tarziu de o luna dupa încheierea targului sau a expozitiei; e) pastrarea unui loc fix de activitate numai în scopul achizitionarii de produse sau bunuri ori culegerii de informatii pentru un nerezident; f) pastrarea unui loc fix de activitate numai în scopul desfaiurarii de activitati cu caracter pregatitor sau auxiliar de catre un nerezident; g) pastrarea unui loc fix de activitate numai pentru o combinatie a activitatilor prevazute la lit. a) - f), cu conditia ca întreaga activitate desfaiurata în locul fix sa fie de natura preparatorie sau auxiliara. (5) Prin derogare de la prevederile alin. (1) ii (2), un nerezident este considerat a avea un sediu permanent în Romania, în ceea ce priveite activitatile pe care o persoana, alta decat un agent cu statut independent, le întreprinde în numele nerezidentului, daca persoana actioneaza în Romania în numele nerezidentului ii daca este îndeplinita una din urmatoarele conditii: a) persoana este autorizata ii exercita în Romania autoritatea de a încheia contracte în numele nerezidentului, cu exceptia cazurilor în care activitatile respective sunt limitate la cele prevazute la alin. (4) lit. a) - f); b) persoana mentine în Romania un stoc de produse sau bunuri din care livreaza produse sau bunuri în numele nerezidentului. (6) Un nerezident nu se considera ca are un sediu permanent în Romania daca doar desfaioara activitate în Romania prin intermediul unui broker, agent, comisionar general sau al unui agent intermediar avand un statut independent, în cazul în care aceasta activitate este activitatea obiinuita a agentului, conform descrierii din documentele constitutive. Daca activitatile unui astfel de agent sunt desfaiurate integral sau aproape integral în numele nerezidentului, iar în relatiile comerciale ii financiare dintre nerezident ii agent exista conditii diferite de acelea care ar exista între persoane independente, agentul nu se considera ca fiind agent cu statut independent. (7) Un nerezident nu se considera ca are un sediu permanent în Romania numai daca acesta controleaza sau este controlat de un rezident ori de o persoana ce desfaioara o activitate în Romania prin intermediul unui sediu permanent sau altfel. (8) în întelesul prezentului cod, sediul permanent al unei persoane fizice se considera a fi baza fixa. Norme metodologice: 1. Termenul "loc prin care se desfaioara integral sau partial activitatea" acopera orice fel de cladiri, echipamente sau instalatii utilizate pentru desfaiurarea activitatii nerezidentului indiferent daca acestea sunt sau nu utilizate exclusiv în acest scop. Un loc de activitate exista ii acolo unde nu sunt construite sau nu sunt necesare cladiri pentru desfaiurarea activitatii nerezidentului, ci dispune doar de un spatiu. Nu este important daca cladirile, echipamentele sau instalatiile sunt detinute în proprietate, sunt închiriate sau se gasesc în alt fel la dispozitia nerezidentului. Un loc de activitate poate fi constituit de o taraba în piata sau locul de activitate poate fi situat în cladirea unei alte societati, atunci cand un nerezident are în permanenta la dispozitie anumite cladiri sau parti ale acestora, detinute în proprietate de alta societate. 2. Este suficient ca un nerezident sa aiba la dispozitia sa un spatiu utilizat pentru activitati economice pentru ca acesta sa constituie un loc de activitate, nefiind necesar nici un drept legal oficial de utilizare a respectivului spatiu. 3. Deii nu este necesar nici un drept legal oficial de utilizare a unui anumit spatiu pentru ca locul respectiv sa constituie sediu permanent, simpla prezenta a unui nerezident într-o anumita locatie nu înseamna ca locatia respectiva se gaseite la dispozitia acelui nerezident. Acest principiu este ilustrat de urmatoarele situatii în care reprezentanti ai unui nerezident sunt prezenti în spatiile unei alte societati: a) Un vanzator care îii viziteaza cu regularitate un client principal pentru a primi comenzi ii se întalneite cu directorul de achizitii în biroul acestuia. în acest caz, cladirea clientului nu se afla la dispozitia societatii pentru care lucreaza vanzatorul ii nu constituie un loc fix de activitate prin care se desfaioara activitatile nerezidentului. Cu toate acestea, în functie de situatia existenta se poate aplica alin. (5) al art. 8 din Codul fiscal pentru a considera ca exista un sediu permanent. b) Un angajat al unei societati caruia i se permite, pe o perioada lunga de timp, sa utilizeze un birou în sediul unei alte societati pentru a asigura respectarea de catre societatea din urma a obligatiilor asumate prin contractul încheiat cu prima societate. în acest caz, angajatul desfaioara activitati legate de obiectul primei societati, iar biroul ce se gaseite la dispozitia sa în sediul celeilalte societati va constitui un sediu permanent al angajatorului sau, daca biroul este pus la dispozitia sa pe o perioada de timp suficient de lunga pentru a constitui un "loc de activitate" ii daca activitatile efectuate acolo depaiesc activitatile precizate în alin. (4) al art. 8 din Codul fiscal. c) O societate de transport rutier care foloseite zilnic o perioada scurta de timp o platforma de livrare din depozitul clientului sau, pentru a livra marfuri achizitionate de acel client. în acest caz, prezenta societatii de transport rutier la platforma de livrare este de scurta durata ii societatea nu poate considera ca acel loc se afla la dispozitia sa ii constituie un sediu permanent al societatii. d) Un zugrav care, timp de doi ani, petrece trei zile pe saptamana într-o mare cladire de birouri ce apartine principalului lui client. în acest caz, prezenta zugravului în acea cladire de birouri în care îii desfaioara activitatea, respectiv zugraveite, constituie un sediu permanent al zugravului. 4. Cuvintele "prin care" trebuie sa se aplice în toate situatiile în care activitatile economice sunt desfaiurate într-o anumita locatie ce este la dispozitia societatii în acest scop. Astfel, se va considera ca o societate angajata pentru pavarea unui drum îii desfaioara activitatea "prin" locatia în care are loc activitatea. 5. Locul de activitate trebuie sa fie "fix", astfel încat sa existe o legatura între locul de activitate ii un anumit punct geografic. Nu este importanta perioada de timp în care o societate a unui stat contractant opereaza în celalalt stat contractant daca nu face acest lucru într-un loc distinct, dar nu înseamna ca echipamentul ce constituie locul de activitate trebuie sa fie efectiv fixat pe sol. Este suficient ca echipamentul sa ramana într-un anumit loc. Atunci cand activitatile economice ale unei societati sunt deplasate între locatii învecinate, pot exista dificultati în a stabili daca exista un singur "loc de activitate". Daca exista doua locuri de activitate ii daca celelalte conditii ale sediului permanent sunt îndeplinite, la fiecare dintre aceste locuri, societatea va avea doua sedii permanente. Se considera ca exista un singur loc de activitate atunci cand o anumita locatie, în interiorul careia sunt deplasate activitatile, poate fi identificata ca formand un tot unitar din punct de vedere comercial ii geografic, în ceea ce priveite activitatea respectiva. Acest principiu, poate fi ilustrat prin exemple: a) O mina constituie un singur loc de activitate, chiar daca activitatile pot fi deplasate dintr-o locatie în alta în interiorul acelei mine deoarece mina respectiva constituie o singura unitate geografica ii comerciala din punct de vedere al activitatii miniere. Un "hotel de birouri" în care o firma de consultanta închiriaza în mod regulat diferite birouri este considerat ca fiind un singur loc de activitate pentru acea firma deoarece, în acest caz, cladirea constituie un tot unitar din punct de vedere geografic, iar hotelul este unicul loc de activitate al acelei firme de consultanta. O strada pietonala, o piata deschisa sau un targ în care îii fixeaza standul un comerciant reprezinta unicul loc de activitate al respectivului comerciant. b) Faptul ca activitatile pot fi desfaiurate într-o zona geografica limitata nu are ca rezultat considerarea acelei zone geografice ca fiind loc unic de activitate. Astfel, atunci cand un zugrav lucreaza succesiv în cadrul unei serii de contracte fara legatura între ele pentru mai multi clienti diferiti, într-o cladire mare de birouri, fara sa existe contract pentru un proiect complex de zugravire a cladirii, cladirea nu este considerata ca unic loc de activitate. Daca însa, un zugrav efectueaza, în cadrul unui singur contract, lucrari în toata cladirea pentru un singur client, acest contract reprezinta un singur proiect ii cladirea în ansamblul sau este un singur loc de activitate pentru lucrarile de zugravit, deoarece constituie un tot unitar din punct de vedere comercial ii geografic. c) O zona în care activitatile sunt desfaiurate ca parte a unui singur proiect ce constituie un tot unitar din punct de vedere comercial ii care nu întruneite aceleaii conditii din punct de vedere geografic nu constituie un loc unic de activitate. Astfel, atunci cand un consultant lucreaza în diferite sucursale din locatii diferite în cadrul unui singur proiect de instruire profesionala a angajatilor unei banci, fiecare sucursala este considerata separat. Daca însa respectivul consultant se deplaseaza dintr-un birou în altul în cadrul aceleiaii sucursale, se va considera ca el ramane în acelaii loc de activitate. Locatia unica a sucursalei se încadreaza în conditia de tot unitar din punct de vedere geografic, situatie care lipseite în cazul în care consultantul se deplaseaza între sucursale aflate în locatii diferite. 6. Deoarece locul de activitate trebuie sa fie fix, se considera sediu permanent daca acel loc de activitate are un anumit grad de permanenta. Se considera astfel ca, exista un sediu permanent atunci cand locul de activitate a fost mentinut pe o perioada mai lunga de iase luni. Astfel, activitatile a caror natura este repetitiva, în aceste cazuri, fiecare perioada în care este utilizat locul de activitate trebuie analizata în combinatie cu numarul de ocazii în care s-a utilizat respectivul loc, care se pot întinde pe un numar de ani. Un loc de activitate poate totuii sa constituie un sediu permanent chiar daca exista doar pentru o perioada scurta de timp. Astfel: a) întreruperile temporare de activitate nu determina încetarea existentei sediului permanent. Cand un anumit loc de activitate este utilizat numai în intervale scurte de timp dar aceste utilizari au loc cu regularitate pe perioade lungi, locul de activitate nu trebuie considerat ca fiind de natura strict temporara. b) De asemenea, în situatiile în care un loc de activitate este utilizat pe perioade foarte scurte de timp de un numar de societati similare conduse de aceeaii persoana sau de persoane asociate. în aceasta situatie se evita considerarea locului de activitate ca fiind utilizat altfel decat în scopuri temporare de fiecare dintre societati. c) Atunci cand un loc de activitate care a fost, la început, conceput pentru a fi utilizat pe o perioada de timp scurta încat nu constituia sediu permanent, dar este în realitate mentinut mai mult, devine un loc fix de activitate ii se transforma retroactiv în sediu permanent. Un loc de activitate poate de asemenea constitui un sediu permanent de la înfiintarea sa chiar daca a existat, în practica, doar pe o perioada scurta de timp, daca acesta a fost prematur lichidat datorita unor situatii deosebite cum ar fi eiecul investitiei. 7. Pentru ca un loc de activitate sa constituie sediu permanent, societatea ce îl utilizeaza trebuie sa îii desfaioare integral sau partial activitatile prin acel loc de activitate. Activitatea nu trebuie sa fie permanenta în sensul ca nu exista întreruperi ale operatiunilor, ci operatiunile trebuie desfaiurate cu regularitate. 8. Atunci cand activele corporale, precum utilajele, echipamentele industriale, comerciale sau itiintifice, cladirile sau activele necorporale precum brevetele, procedurile ii alte proprietati similare sunt închiriate sau acordate în leasing unor terti printr-un loc fix de activitate mentinut de o societate a unui Stat Contractant în celalalt Stat, aceasta activitate va conferi, în general, locului de activitate caracterul de sediu permanent. Acelaii lucru este valabil ii atunci cand printr-un loc fix de activitate este furnizat capital. Daca o societate a unui Stat închiriaza sau acorda în leasing utilaje, echipamente, cladiri sau proprietati necorporale unei societati a celuilalt Stat fara ca pentru aceasta închiriere sa mentina un loc fix de activitate în celalalt Stat, atunci utilajele, echipamentele, cladirea sau proprietatile necorporale închiriate nu constituie un sediu permanent al locatorului cu conditia ca obiectul contractului sa fie limitat la simpla închiriere a utilajelor, echipamentelor. Acesta este ii cazul cand locatorul furnizeaza personal, ulterior instalarii pentru a opera echipamentul, cu conditia ca responsabilitatea acestuia sa fie limitata la operarea ii întretinerea echipamentului sub conducerea, responsabilitatea ii controlul locatarului. Daca personalul are responsabilitati mai largi, cum ar fi participarea la deciziile privind lucrarile în care va fi utilizat echipamentul sau daca opereaza, asigura service, inspecteaza ii întretine echipamentul sub responsabilitatea ii controlul locatorului, atunci activitatea locatorului poate depaii simpla închiriere a echipamentului ii poate constitui o activitate antreprenoriala. în acest caz se considera ca exista un sediu permanent daca este îndeplinit criteriul permanentei. 9. Activitatea unei societati este desfaiurata în principal de catre antreprenor sau de catre personal aflat într-o relatie de angajare retribuita cu societatea. Acest personal include angajati ii alte persoane ce primesc instructiuni de la societate ca agenti dependenti. Prerogativele acestui personal în relatiile sale cu tertii sunt irelevante. Nu are nici o importanta daca agentul dependent este autorizat sau nu sa încheie contracte daca lucreaza la locul fix de activitate. Un sediu permanent este considerat ii daca activitatea societatii este desfaiurata în principal cu ajutorul echipamentului automatizat, activitatile personalului fiind limitate la montarea, operarea, controlarea ii întretinerea acestui echipament. Deci, maiinile cu caitiguri, automatele cu vanzare ii celelalte echipamente similare instalate de o societate a unui Stat în celalalt Stat constituie un sediu permanent în functie de desfaiurarea de catre societate ii a altor activitati în afara de instalarea initiala a maiinilor. Nu exista un sediu permanent atunci cand societatea doar instaleaza maiinile ii apoi le închiriaza altor societati. Un sediu permanent exista atunci cand societatea care instaleaza maiinile se ocupa pe cont propriu ii de operarea acestora ii de întretinerea lor. Acelaii lucru este valabil ii atunci cand maiinile sunt operate ii întretinute de un agent dependent al societatii. 10. Un sediu permanent exista imediat ce societatea începe sa îii desfaioare activitatea printr-un loc fix de activitate. Acesta este cazul atunci cand societatea pregateite activitatea pentru care va servi permanent locul de activitate. Perioada de timp în care locul fix de activitate este înfiintat de catre societate nu trebuie luata în calcul, cu conditia ca aceasta activitate sa difere substantial de activitatea pentru care va servi permanent locul de activitate. Sediul permanent va înceta sa existe odata cu renuntarea la locul fix de activitate sau odata cu încetarea oricarei activitati desfaiurate prin acesta, respectiv atunci cand toate actele ii masurile ce au legatura cu activitatile anterioare ale sediului permanent sunt încheiate cum ar fi finalizarea tranzactiilor curente, întretinerea ii repararea utilajelor. O întrerupere temporara a operatiunilor nu poate fi privita însa ca o încetare a activitatii. Daca locul fix de activitate este închiriat unei alte societati, acesta va servi în mod normal numai activitatilor acelei societati ii nu activitatilor locatorului; în general, sediul permanent al locatorului înceteaza sa existe, cu exceptia situatiilor în care acesta continua sa îii desfaioare activitatea pe cont propriu prin locul fix de activitate. Comertul electronic 11. Deii o locatie în care echipamentul automat este operat de catre o societate poate constitui un sediu permanent în tara în care este situat, trebuie facuta o distinctie între computer, ce poate fi instalat într-o locatie astfel încat în anumite conditii poate constitui sediu permanent, ii datele ii software-ul utilizat de respectivul echipament sau stocat pe el. Astfel, un site web Internet, care reprezinta o combinatie de software ii date electronice nu constituie un activ corporal, nu are o locatie care sa poata constitui un "loc de activitate" ii nu exista "un amplasament, cum ar fi cladiri sau, în unele cazuri, echipamente sau utilaje" în ceea ce priveite software-ul ii datele ce constituie site-ul web. Serverul pe care este stocat acel site web ii prin intermediul caruia acesta este accesibil este un echipament ce are o locatie fizica ii locatia fizica poate constitui un "loc fix de activitate" al societatii ce opereaza serverul. 12. Distinctia între site-ul web ii serverul pe care acesta este stocat ii utilizat este importanta deoarece societatea ce opereaza serverul poate fi diferita de societatea ce desfaioara activitati prin site-ul web. Este frecventa situatia ca un site web prin care o societate desfaioara activitati sa fie gazduit pe serverul unui furnizor de servicii internet. Deii onorariile platite unui furnizor de servicii internet în cadrul acestui aranjament pot avea la baza dimensiunea spatiului pe disc utilizat pentru a stoca software-ul ii datele necesare site-ului web, prin aceste contracte serverul ii locatia acestuia nu sunt la dispozitia societatii, chiar daca respectiva societate a putut sa stabileasca ca site-ul sau web va fi gazduit pe un anumit server dintr-o anumita locatie. în acest caz societatea nu are nici o prezenta fizica în locatia respectiva deoarece site-ul web nu este corporal. în aceste cazuri, nu se poate considera ca respectiva societate a dobandit un loc de activitate prin aranjamentul de gazduire a site-ului. în cazul în care societatea ce desfaioara activitati printr-un site web are serverul la dispozitia sa, aceasta detine în proprietate sau închiriaza serverul pe care este stocat ii utilizat site-ul web ii opereaza acest server, locul în care se afla serverul constituie un sediu permanent al societatii daca sunt îndeplinite celelalte conditii ale articolului. 13. Computerul într-o anumita locatie poate constitui un sediu permanent numai daca îndeplineite conditia de a fi fix. în cazul unui server, nu este relevanta posibilitatea ca serverul sa fie deplasat, ci daca acesta este în realitate deplasat sau nu. Pentru ca un server sa constituie un loc de activitate fix, el trebuie sa fie amplasat într-un anumit loc pe o perioada de timp suficienta pentru a fi considerat fix. 14. Pentru a se stabili daca activitatea unei societati este desfaiurata integral sau partial printr-un astfel de echipament trebuie sa se analizeze de la caz la caz, daca datorita acestui echipament, societatea are la dispozitie facilitati acolo unde sunt îndeplinite functiile de activitate ale societatii. 15. Atunci cand o societate opereaza un computer într-o anumita locatie, poate exista un sediu permanent chiar daca nu este necesara prezenta nici unui angajat al societatii în locatia respectiva pentru a opera computerul. Prezenta personalului nu este necesara pentru a se considera ca o societate îii desfaioara activitatile partial sau total într-o locatie, atunci cand nu se impune prezenta personalului pentru a desfaiura activitati în acea locatie. Aceasta situatie se aplica comertului electronic în aceeaii masura în care se aplica ii altor activitati în care echipamentul functioneaza automat, cum ar fi în cazul echipamentului automat de pompare utilizat în exploatarea resurselor naturale. 16. Un alt aspect este cel legat de faptul ca nu se poate considera ca exista un sediu permanent atunci cand operatiunile de comert electronic desfaiurate prin computer într-o anumita locatie dintr-o tara sunt limitate la activitatile pregatitoare sau auxiliare descrise în alin. (4) art. 8 din Codul fiscal. Pentru a se stabili daca anumite activitati efectuate într-o astfel de locatie intra sub incidenta alin. (4) art. 8 din Codul fiscal ele trebuie analizate de la caz la caz, tinand seama de diversele functii îndeplinite de societate prin respectivul echipament. Activitatile ce sunt în general privite ca fiind activitati pregatitoare sau auxiliare includ: - furnizarea unei legaturi de comunicatii - foarte asemanatoare cu o linie telefonica - între furnizori ii clienti; - publicitatea pentru bunuri sau servicii; - transmiterea informatiilor printr-un server-oglinda în scopuri de securitate ii eficienta; - culegerea de date de piata pentru societate; - furnizarea de informatii. 17. Exista un sediu permanent cand însa aceste functii constituie partea esentiala ii semnificativa a activitatii de afaceri a societatii sau cand alte functii centrale ale societatii sunt realizate prin computer, echipamentul constituind un loc fix de activitate al societatii, întrucat aceste functii depaiesc activitatile tratate la alin. (4) al art. 8 din Codul fiscal. 18. Functiile centrale ale unei anumite societati depind de natura activitatii desfaiurate de respectiva societate. Unii furnizori de servicii internet au ca obiect de activitate operarea serverelor lor în scopul gazduirii site-urilor web sau a altor aplicatii pentru alte societati. Pentru aceiti furnizori de servicii internet, operarea serverelor ce ofera servicii clientilor reprezinta o componenta a activitatii comerciale ce nu este considerata o activitate pregatitoare sau auxiliara. O societate denumita "e-tailer" sau "e-comerciant" ce are ca activitate vanzarea de produse prin internet ii nu are ca obiect de activitate operarea serverelor, efectuarea serviciilor printr-o locatie nu este suficienta pentru a concluziona ca activitatile desfaiurate în acel loc sunt mai mult decat activitati pregatitoare ii auxiliare. într-o astfel de situatie trebuie sa se analizeze natura activitatilor desfaiurate din perspectiva activitatii derulate de societate. Daca aceste activitati sunt strict pregatitoare sau auxiliare fata de activitatea de vanzare de produse pe internet ii locatia este utilizata pentru a opera un server ce gazduieite un site web care, aia cum se întampla adesea, este utilizat exclusiv pentru promovare, pentru prezentarea catalogului de produse sau pentru furnizarea de informatii potentialilor clienti, se aplica alin. (4) al art. 8 din Codul fiscal ii locatia nu va constitui un sediu permanent. Daca functiile tipice aferente vanzarii sunt realizate în acea locatie cum ar fi prin încheierea contractului cu clientul, procesarea platii ii livrarea produselor care sunt efectuate automat prin echipamentul amplasat în acel loc, aceste activitati nu pot fi considerate strict pregatitoare sau auxiliare. 19. în ceea ce priveite aplicarea alin. (5) al art. 8 din Codul fiscal, pentru a stabili daca un furnizor de servicii internet constituie un sediu permanent, atunci cand acesta ofera serviciul de a gazdui pe server site-urile web ale altor societati, se pune întrebarea daca este aplicabil alin. (5) al art. 8 din Codul fiscal. Alin. (5) al art. 8 din Codul fiscal nu se aplica deoarece furnizorii de servicii internet nu sunt considerati agenti ai societatilor carora le apartin site-urile web, deoarece aceitia nu au autoritatea de a încheia contracte în numele acestor societati ii nu încheie în mod obiinuit astfel de contracte, sau deoarece ei sunt considerati agenti cu statut independent ce actioneaza conform activitatii lor obiinuite, lucru evidentiat ii de faptul ca, ei gazduiesc site-uri web pentru societati diferite. Este de asemenea clar ca întrucat site-ul web prin care o societate îii desfaioara activitatea nu este în sine o "persoana", conform definitiei de la pct. 20 alin. (1) al art. 7 din Codul fiscal, alin. (5) al art. 8 din Codul fiscal nu se poate aplica pentru a considera ca exista un sediu permanent în virtutea faptului ca site-ul web este un agent al societatii, în sensul acelui alineat. 20. La definirea sediului permanent se au în vedere comentariile la art. 5 "Sediu permanent" din Modelul conventiei de evitare a dublei impuneri al Organizatiei pentru Cooperare ii Dezvoltare Economica. 21. (1) Persoanele juridice romane, beneficiare ale unor prestari de servicii de natura activitatii de lucrari de constructii, de montaj, activitati de supraveghere, activitati de consultanta, de asistenta tehnica ii orice alte activitati, executate de persoane juridice sau fizice straine nerezidente, au obligatia sa înregistreze contractele încheiate cu aceiti parteneri, la organele fiscale teritoriale în a caror raza persoanele juridice romane îii au domiciliul fiscal, conform legii, potrivit procedurii instituite prin ordin al Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. (2) Pentru încadrarea unui iantier de constructii sau a unui proiect de constructie, ansamblu ori montaj sau activitati de supervizare legate de acestea ii a altor activitati similare ca sedii permanente se va avea în vedere data începerii activitatii din contractele încheiate cu persoanele juridice romane beneficiare sau cu alte informatii ce probeaza începerea activitatii. Perioadele consumate pentru realizarea unor contracte conexe care sunt legate în mod direct cu primul contract ce a fost executat se adauga la perioada care s-a consumat pentru realizarea contractului de baza. (3) Persoanele juridice sau fizice straine nerezidente, care presteaza servicii de natura activitatii de lucrari de constructii, de montaj, activitati de supraveghere, activitati de consultanta, de asistenta tehnica ii orice alte activitati, în Romania prin intermediul unui sediu permanent, au obligatia sa depuna declaratii de impunere la organul fiscal teritorial în raza caruia este înregistrat sediul permanent ca platitor de impozite ii taxe, la termenul stabilit potrivit legii. Codul fiscal: [...] Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal ART. 11 (1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în întelesul prezentului cod, autoritatile fiscale pot sa nu ia în considerare o tranzactie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzactii pentru a reflecta continutul economic al tranzactiei. (2) în cadrul unei tranzactii între persoane afiliate, autoritatile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricareia dintre persoane, dupa cum este necesar, pentru a reflecta pretul de piata al bunurilor sau serviciilor furnizate în cadrul tranzactiei. La stabilirea pretului de piata al tranzactiilor între persoane afiliate se foloseite cea mai adecvata dintre urmatoarele metode: a) metoda compararii preturilor, prin care pretul de piata se stabileite pe baza preturilor platite altor persoane care vand bunuri sau servicii comparabile catre persoane independente; b) metoda cost-plus, prin care pretul de piata se stabileite pe baza costurilor bunului sau serviciului asigurat prin tranzactie, majorat cu marja de profit corespunzatoare; c) metoda pretului de revanzare, prin care pretul de piata se stabileite pe baza pretului de revanzare al bunului sau serviciului vandut unei persoane independente, diminuat cu cheltuiala cu vanzarea, alte cheltuieli ale contribuabilului ii o marja de profit; d) orice alta metoda recunoscuta în liniile directoare privind preturile de transfer emise de Organizatia pentru Cooperare ii Dezvoltare Economica. Norme metodologice: 22. Autoritatile fiscale din Romania pot, în scopul calcularii obligatiilor fiscale ale persoanelor afiliate, sa reconsidere evidentele persoanei afiliate din Romania, în scopul examinarii fiscale, daca în urma relatiilor speciale dintre persoana afiliata romana ii cea straina aceste evidente nu reflecta profiturile reale impozabile ce provin din Romania. Nu se efectueaza reconsiderarea evidentelor persoanelor afiliate atunci cand tranzactiile dintre asemenea persoane au loc în termeni comerciali de piata libera, precum ii în cazul tranzactiilor între persoane juridice romane afiliate. Reconsiderarea evidentelor se refera la ajustarea veniturilor, cheltuielilor, în scopul calcularii obligatiilor fiscale ale persoanelor afiliate. Reconsiderarea evidentelor persoanelor afiliate nu se efectueaza atunci cand tranzactiile dintre asemenea persoane au loc în termenii comerciali de piata libera, respectiv ca tranzactii între persoane independente. în cazul în care Romania a încheiat o conventie de evitare a dublei impuneri cu statul al carui rezident este persoana afiliata straina, aceasta reconsiderare a evidentelor în scopul examinarii fiscale se efectueaza de catre autoritatile romane prin coroborare cu "Procedura amiabila" prevazuta în respectiva conventie. în acest sens, atunci cand Romania include în profiturile unei persoane înregistrate în Romania ii impune în consecinta profiturile asupra carora o persoana rezidenta în alt stat a fost supusa impunerii în statul sau de rezidenta, iar profiturile astfel incluse sunt profituri care ar fi revenit persoanei din Romania daca conditiile stabilite între cele doua persoane ar fi fost cele convenite între persoanele independente, statul de rezidenta al persoanei afiliate straine poate proceda la modificarea corespunzatoare a sumei impozitului stabilit asupra acelor profituri. La ajustarea profiturilor între persoanele afiliate se au în vedere termenele de prescriptie prevazute de legislatia interna a statelor în care persoanele afiliate în cauza sunt rezidente, în cazul în care prin conventia de evitare a dublei impuneri nu s-a prevazut altfel. Ajustarea profiturilor persoanelor afiliate nu conduce la modificarea situatiilor financiare ale persoanelor afiliate. La stabilirea pretului de piata al tranzactiilor, autoritatile fiscale nu vor tine cont de împrejurarile efective ce nu puteau fi cunoscute de catre partile la tranzactie la data perfectarii acesteia ii care, daca ar fi fost cunoscute, ar fi atras o supra- sau o subestimare de catre parti a valorii tranzactiei. Autoritatile stabilesc pretul de piata al acestor tranzactii aplicand metoda utilizata de catre contribuabil, cu exceptia cazurilor în care prin metoda utilizata nu se reflecta pretul de piata al bunurilor sau serviciilor furnizate în cazul tranzactiei. în acest caz, autoritatile fiscale vor aplica cea mai adecvata dintre metodele prevazute la art. 11 alin. (2) din Codul fiscal. 23. La estimarea pretului de piata al tranzactiilor se poate utiliza una dintre urmatoarele metode: a) metoda compararii preturilor; b) metoda cost-plus; c) metoda pretului de revanzare; d) orice alta metoda recunoscuta în liniile directoare privind preturile de transfer emise de Organizatia pentru Cooperare ii Dezvoltare Economica. 24. în termeni generali, pretul de piata este determinat prin raportarea la tranzactii comparabile necontrolate. O tranzactie este necontrolata daca se desfaioara între persoane independente. 25. Metoda compararii preturilor Determinarea pretului de piata are la baza comparatia pretului tranzactiei analizate cu preturile practicate de alte entitati independente de aceasta, atunci cand sunt vandute produse sau servicii comparabile. Pentru transferul de bunuri, marfuri sau servicii între persoane afiliate, pretul de piata este acel pret pe care l-ar fi convenit persoane independente, în conditiile existente pe piete, comparabile din punct de vedere comercial pentru transferul de bunuri sau de marfuri identice ori similare, în cantitati comparabile, în acelaii punct din lantul de productie ii de distributie ii în conditii comparabile de livrare ii de plata. în acest sens, pentru stabilirea valorii de piata se poate recurge la: a) compararea preturilor convenite între persoane afiliate cu preturile convenite în relatiile cu persoane independente, pentru tranzactii comparabile (compararea interna a preturilor); b) compararea preturilor convenite între persoane independente, pentru tranzactii comparabile (compararea externa a preturilor). Pentru aplicarea metodei compararii preturilor, pretul de piata al tranzactiei este determinat prin compararea pretului de vanzare al marfurilor ii serviciilor identice sau similare, vandute în cantitati comparabile, cu pretul de vanzare al marfurilor ii al serviciilor supuse evaluarii. în cazul în care cantitatile nu sunt comparabile se utilizeaza pretul de vanzare pentru marfurile ii serviciile identice sau similare, vandute în cantitati diferite. Pentru aceasta, pretul de vanzare se corecteaza cu diferentele în plus sau în minus care ar putea fi determinate de diferenta de cantitate. 26. Metoda cost-plus Pentru determinarea pretului pietei, metoda se bazeaza pe majorarea costurilor principale cu o marja de profit corespunzatoare domeniului de activitate al contribuabilului. Punctul de plecare pentru aceasta metoda, în cazul transferului de marfuri sau de servicii între persoane afiliate, este reprezentat de costurile producatorului sau ale furnizorului de servicii. Aceste costuri sunt stabilite folosindu-se aceeaii metoda de calcul pe care persoana care face transferul îii bazeaza ii politica de stabilire a preturilor fata de persoane independente. Suma care se adauga la costul astfel stabilit va avea în vedere o marja de profit care este corespunzatoare domeniului de activitate al contribuabilului. în acest caz, pretul de piata al tranzactiei controlate reprezinta rezultatul adaugarii profitului la costurile de mai sus. în cazul în care marfurile sau serviciile sunt transferate printr-un numar de persoane afiliate, aceasta metoda urmeaza sa fie aplicata separat pentru fiecare stadiu, luandu-se în considerare rolul ii activitatile concrete ale fiecarei persoane afiliate. Costul plus profitul furnizorului într-o tranzactie controlata va fi stabilit în mod corespunzator prin referinta la costul plus profitul aceluiaii furnizor în comparatie cu tranzactiile necontrolate. în completare, metoda care poate fi folosita este costul plus profitul care a fost caitigat în tranzactii comparabile de catre o persoana independenta. 27. Metoda pretului de revanzare în cazul acestei metode pretul pietei este determinat pe baza pretului de revanzare al produselor ii serviciilor catre entitati independente, diminuat cu cheltuielile de vanzare, alte cheltuieli ale contribuabilului ii o marja de profit. Aceasta metoda se aplica pornindu-se de la pretul la care un produs cumparat de la o persoana afiliata este revandut unei persoane independente. Acest pret (pretul de revanzare) este apoi redus cu o marja bruta corespunzatoare (marja pretului de revanzare), reprezentand valoarea din care ultimul vanzator din cadrul grupului încearca sa îii acopere cheltuielile de vanzare ii alte cheltuieli de operare în functie de operatiunile efectuate (luand în considerare activele utilizate ii riscul asumat) ii sa realizeze un profit corespunzator. în acest caz, pretul de piata pentru transferul bunului între entitati afiliate este pretul care ramane dupa scaderea marjei brute ii dupa ajustarea cu alte costuri asociate achizitionarii produsului. Marja pretului de revanzare a ultimului vanzator într-o tranzactie controlata poate fi determinata prin referinta la marja profitului de revanzare, pe care acelaii ultim vanzator o caitiga pentru bunurile procurate ii vandute în cadrul tranzactiilor necontrolate comparabile. De asemenea, se poate utiliza ii marja profitului ultimei vanzari realizate de o persoana independenta în cadrul unor tranzactii necontrolate comparabile. La stabilirea valorii marjei pretului de revanzare trebuie sa se aiba în vedere urmatoarele aspecte: a) factorii referitori la perioada de timp dintre cumpararea initiala ii revanzare, inclusiv cei referitori la schimbarile survenite pe piata în ceea ce priveite cheltuielile, ratele de schimb ii inflatia; b) modificarile survenite în starea ii gradul de uzura al bunurilor ce fac obiectul tranzactiei, inclusiv modificarile survenite prin progresul tehnologic dintr-un anumit domeniu; c) dreptul exclusiv al revanzatorului de a vinde anumite bunuri sau drepturi, care ar putea influenta decizia asupra unei schimbari a marjei de pret. De regula, metoda pretului de revanzare este utilizata în cazul în care cel care revinde nu majoreaza substantial valoarea produsului. Metoda poate fi utilizata ii atunci cand, înainte de revanzare, bunurile mai sunt prelucrate ii, în aceste circumstante, se poate stabili marja adecvata. 28. în sensul art. 11 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal, prin alte metode recunoscute în liniile directoare privind preturile de transfer emise de Organizatia pentru Cooperare ii Dezvoltare Economica se întelege metoda marjei nete ii metoda împartirii profitului. 29. Metoda marjei nete Metoda marjei nete implica calcularea marjei nete a profitului, obtinuta de o persoana în urma uneia sau a mai multor tranzactii cu persoane afiliate, ii estimarea acestei marje pe baza nivelului obtinut de catre aceeaii persoana în tranzactii cu persoane independente sau pe baza marjei obtinute în tranzactii comparabile efectuate de persoane independente. Metoda marjei nete presupune efectuarea unei comparatii între anumiti indicatori financiari ai persoanelor afiliate ii aceiaii indicatori ai persoanelor independente, care activeaza în cadrul aceluiaii domeniu de activitate. în utilizarea metodei marjei nete trebuie luate în considerare diferentele dintre persoanele ale caror marje sunt comparabile. în acest sens vor fi avuti în vedere urmatorii factori: competitivitatea altor contribuabili de pe piata ii a bunurilor echivalente, eficienta ii strategia de management, pozitia pe piata, diferenta în structura costurilor ii nivelul experientei în afaceri. 30. Metoda împartirii profitului Metoda împartirii profitului se foloseite atunci cand tranzactiile efectuate între persoane afiliate sunt interdependente astfel încat nu este posibila identificarea unor tranzactii comparabile. Aceasta metoda presupune estimarea profitului obtinut de persoanele afiliate în urma uneia sau mai multor tranzactii ii împartirea acestor profituri între persoanele afiliate, proportional cu profitul care ar fi fost obtinut de catre persoane independente. împartirea profiturilor trebuie sa se realizeze printr-o estimare adecvata a veniturilor realizate ii a costurilor suportate în urma uneia sau a mai multor tranzactii de catre fiecare persoana. Profiturile trebuie împartite astfel încat sa reflecte functiile efectuate, riscurile asumate ii activele folosite de catre fiecare dintre parti. 31. în cazul compararii tranzactiilor între persoane afiliate ii cele independente se au în vedere: a) diferentele determinate de particularitatile bunurilor materiale, nemateriale sau serviciilor ce fac obiectul tranzactiilor comparabile, în masura în care aceste particularitati influenteaza pretul de piata al obiectului respectivei tranzactii; b) functiile îndeplinite de persoane în tranzactiile respective. La analiza functiilor persoanelor participante într-o tranzactie vor fi avute în vedere: importanta economica a functiilor îndeplinite de fiecare participant, împartirea riscurilor ii a responsabilitatilor între partile ce participa la tranzactie, volumul resurselor angajate, al utilajelor ii echipamentelor, valoarea activelor necorporale folosite. 32. La stabilirea pretului de piata al tranzactiilor între persoane afiliate se foloseite una dintre metodele prevazute mai sus. în vederea stabilirii celei mai adecvate metode se au în vedere urmatoarele elemente: a) metoda care se apropie cel mai mult de împrejurarile în care sunt stabilite preturile supuse liberei concurente pe piete comparabile din punct de vedere comercial; b) metoda pentru care sunt disponibile date rezultate din functionarea efectiva a persoanelor afiliate, implicate în tranzactii supuse liberei concurente; c) gradul de precizie cu care se pot face ajustari în vederea obtinerii comparabilitatii; d) circumstantele cazului individual; e) activitatile desfaiurate efectiv de diferitele persoane afiliate; f) metoda folosita trebuie sa corespunda împrejurarilor date ale pietei ii ale activitatii contribuabilului; g) documentatia care poate fi pusa la dispozitie de catre contribuabil. 33. Circumstantele cazului individual care urmeaza sa fie luat în considerare în examinarea pretului de piata sunt: a) tipul, starea, calitatea, precum ii gradul de noutate al bunurilor, marfurilor ii serviciilor transferate; b) conditiile pietei pe care bunurile, marfurile sau serviciile sunt folosite, consumate, tratate, prelucrate sau vandute unor persoane independente; c) activitatile desfaiurate ii stadiile din lantul productiei ii distributiei ale entitatilor implicate; d) clauzele cuprinse în contractele de transfer, privind: obligatiile, termenele de plata, rabaturile, reducerile, garantiile acordate, asumarea riscului; e) în cazul unor relatii de transfer pe termen lung, avantajele ii riscurile legate de acestea; f) conditiile speciale de concurenta. 34. în aplicarea metodelor prevazute la art. 11 alin. (2) din Codul fiscal se iau în considerare datele ii documentele înregistrate în momentul în care a fost încheiat contractul. în cazul contractelor pe termen lung este necesar sa se aiba în vedere daca terte parti independente tin seama de riscurile asociate, încheind contractele corespunzatoare (de exemplu, clauze de actualizare a pretului). în situatia în care în legatura cu transferul bunurilor ii al serviciilor sunt convenite aranjamente financiare speciale (conditii de plata sau facilitati de credit pentru client, diferite de practica comerciala obiinuita), în cazul furnizarii partiale de materiale de catre client sau servicii auxiliare, la determinarea pretului de piata trebuie sa se ia în considerare ii aceiti factori. 35. La aplicarea metodelor prevazute la art. 11 alin. (2) din Codul fiscal nu se iau în considerare preturile care au fost influentate de situatii competitive speciale, cum ar fi: a) preturi practicate pe piete speciale închise, unde aceste preturi sunt stabilite diferit de conditiile de pe piata din care se face transferul; b) preturi care sunt supuse reducerilor speciale legate de introducerea de produse noi pe piata; c) preturi care sunt influentate de reglementarile autoritatilor publice. 36. Atunci cand se stabileite pretul de piata al serviciilor în cadrul tranzactiilor între persoane afiliate, autoritatile fiscale examineaza în primul rand daca persoanele independente, cu un comportament adecvat, ar fi încheiat o asemenea tranzactie în conditiile stabilite de persoanele afiliate. în cazul furnizarilor de servicii se iau în considerare tarifele obiinuite pentru fiecare tip de activitate sau tarifele standard existente în anumite domenii (transport, asigurare). în cazul în care nu exista tarife comparabile se foloseite metoda "cost-plus". 37. în cazul costurilor de publicitate, acestea se deduc de catre acele persoane afiliate care urmeaza sa beneficieze de pe urma publicitatii facute sau, daca este necesar, sunt alocate proportional cu beneficiul. în situatia în care costurile de publicitate sunt asumate de societatea-mama în numele grupului ca un tot unitar, acestea sunt nedeductibile la persoana controlata. La calcularea profitului, autoritatile fiscale estimeaza cheltuielile efectuate de persoanele afiliate cu publicitatea, proportional cu beneficiile caitigate de aceste persoane din publicitate. Daca un contribuabil efectueaza cheltuieli cu publicitatea de care beneficiaza ii o persoana afiliata, se presupune ca prima persoana a furnizat celei de a doua persoane servicii comerciale, proportional cu natura ii sfera serviciilor furnizate de o companie de publicitate independenta. Pentru a stabili mai clar proportiile cheltuielilor efectuate de fiecare persoana cu publicitatea, de care beneficiaza doua sau mai multe persoane afiliate, trebuie luate în considerare pietele pe care s-a facut publicitatea ii cota de piata a respectivelor persoane afiliate în vanzarile de bunuri ii servicii carora li s-a facut reclama. 38. Cand un contribuabil acorda un împrumut (credit) unei persoane afiliate sau atunci cand acesta primeite un astfel de împrumut (credit), indiferent de scopul ii destinatia sa, pretul pietei pentru asemenea serviciu este constituit din dobanda care ar fi fost agreata de persoane independente pentru astfel de servicii furnizate în conditii comparabile, inclusiv comisionul de administrare a creditului, respectiv împrumutului. în cazul serviciilor de finantare între persoane afiliate, pentru alocarea veniturilor se analizeaza: a) daca împrumutul dat este în interesul desfaiurarii activitatii beneficiarului ii a fost utilizata în acest scop; b) daca a existat o schema de distributie a profitului. încadrarea împrumutului în schema de distributie a profitului va fi presupusa daca la data acordarii împrumutului nu se aiteapta în mod cert o rambursare a împrumutului sau daca contractul contine clauze defavorabile pentru platitor. Atunci cand se examineaza dobanda, trebuie luate în considerare: suma ii durata împrumutului, natura ii scopul împrumutului, garantia implicata, valuta implicata, riscurile de schimb ii costurile masurilor de asigurare a ratei de schimb, precum ii alte circumstante de acordare a împrumutului. Raportarea conditiilor de împrumut are în vedere ratele dobanzii aplicate în împrejurari comparabile ii în aceeaii zona valutara de o persoana independenta. De asemenea, trebuie sa se tina seama de masurile pe care persoanele independente le-ar fi luat pentru a împarti riscul de schimb (de exemplu: clauze care mentin valoarea împrumutului în termeni reali, încheierea unui contract de devize pentru plata la termen pe cheltuiala împrumutatorului). 39. în cazul dobanzilor aferente furnizorilor de bunuri ii de servicii este necesar sa se examineze daca costul dobanzii reprezinta o practica comerciala obiinuita sau daca partile care fac tranzactia cer dobanda acolo unde, în tranzactii comparabile, bunurile ii serviciile sunt transferate reciproc. Aceste elemente de analiza se au în vedere ii la alte forme de venituri sau costuri asimilate dobanzilor. 40. Atunci cand se stabileite pretul de piata al drepturilor de proprietate intelectuala în cadrul tranzactiilor între persoane afiliate, autoritatile fiscale examineaza în primul rand daca persoanele independente, cu un comportament adecvat, ar fi încheiat o asemenea tranzactie în conditiile stabilite de persoane afiliate. în cazul transferului de drepturi de proprietate intelectuala, cum sunt: drepturile de folosire a brevetelor, licentelor, know-how ii altele de aceeaii natura, costurile folosirii proprietatii nu sunt deduse separat daca drepturile sunt transferate în legatura cu furnizarea de bunuri sau de servicii ii daca sunt incluse în pretul acestora. 41. în cazul serviciilor de administrare ii conducere din interiorul grupului se au în vedere urmatoarele: a) între persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultanta sau functii similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societatii-mama, în numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi ceruta o remuneratie pentru aceste activitati, în masura în care baza lor legala este relatia juridica care guverneaza forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legaturile dintre entitati. Cheltuielile de aceasta natura pot fi deduse numai daca astfel de entitati furnizeaza în plus servicii persoanelor afiliate sau daca în pretul bunurilor ii în valoarea tarifelor serviciilor furnizate se iau în considerare ii serviciile sau costurile administrative. Nu pot fi deduse costuri de asemenea natura de catre o filiala care foloseite aceste servicii luand în considerare relatia juridica dintre ele, numai pentru propriile conditii, tinand seama ca nu ar fi folosit aceste servicii daca ar fi fost o persoana independenta; b) serviciile trebuie sa fie prestate în fapt. Simpla existenta a serviciilor în cadrul unui grup nu este suficienta, deoarece, ca regula generala, persoanele independente platesc doar serviciile care au fost prestate în fapt. Pentru aplicarea prezentelor norme metodologice, autoritatile fiscale vor lua în considerare ii liniile directoare privind preturile de transfer, emise de Organizatia pentru Cooperare ii Dezvoltare Economica. Codul fiscal: TITLUL II Impozitul pe profit CAP. 1 Dispozitii generale Contribuabili ART. 13 Sunt obligate la plata impozitului pe profit, conform prezentului titlu, urmatoarele persoane, denumite în continuare contribuabili: a) persoanele juridice romane; Norme metodologice: 1. Fac parte din aceasta categorie companiile nationale, societatile nationale, regiile autonome, indiferent de subordonare, societatile comerciale, indiferent de forma juridica de organizare ii de forma de proprietate, inclusiv cele cu participare cu capital strain sau cu capital integral strain, societatile agricole ii alte forme de asociere agricola cu personalitate juridica, organizatiile cooperatiste, institutiile financiare ii institutiile de credit, fundatiile, asociatiile, organizatiile, precum ii orice alta entitate care are statutul legal de persoana juridica constituita potrivit legislatiei romane. 2. în cazul persoanelor juridice romane care detin participatii în capitalul altor societati comerciale ii care întocmesc situatii financiare consolidate, calculul ii plata impozitului pe profit se fac la nivelul fiecarei persoane juridice din grup. Codul fiscal: b) persoanele juridice straine care desfaioara activitate prin intermediul unui sediu permanent în Romania; Norme metodologice: 3. Persoanele juridice straine, cum sunt: companiile, fundatiile, asociatiile, organizatiile ii orice entitati similare, înfiintate ii organizate în conformitate cu legislatia unei alte tari, devin subiect al impunerii atunci cand îii desfaioara activitatea, integral sau partial, prin intermediul unui sediu permanent în Romania, aia cum este definit acesta în Codul fiscal, de la începutul activitatii sediului. Codul fiscal: Scutiri ART. 15 (1) Sunt scutiti de la plata impozitului pe profit urmatorii contribuabili: [...] d) fundatiile romane constituite ca urmare a unui legat; Norme metodologice: 4. Fundatia constituita ca urmare a unui legat, în conformitate cu Ordonanta Guvernului nr. 26/2000 cu privire la asociatii ii fundatii, cu modificarile ii completarile ulterioare, este subiectul de drept înfiintat de una sau mai multe persoane, care, pe baza unui act juridic pentru cauza de moarte, constituie un patrimoniu afectat în mod permanent ii irevocabil realizarii unui scop de interes general sau, dupa caz, comunitar. Codul fiscal: e) cultele religioase, pentru veniturile obtinute din activitati economice care sunt utilizate pentru sustinerea activitatilor cu scop caritabil; Norme metodologice: 5. Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit cultele religioase pentru profitul impozabil corespunzator veniturilor obtinute din activitati economice, altele decat cele mentionate la art. 15 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, în situatia în care sumele respective sunt utilizate, în anul curent sau în anii urmatori, pentru sustinerea activitatilor cu scop caritabil, cum ar fi: ajutorarea persoanelor aflate în dificultati materiale, a oamenilor fara adapost, a centrelor de îngrijire a copiilor ii batranilor etc. Justificarea utilizarii veniturilor pentru sustinerea activitatilor cu scop caritabil se realizeaza în baza documentelor care atesta efectuarea cheltuielilor respective. Codul fiscal: f) cultele religioase, pentru veniturile obtinute din producerea ii valorificarea obiectelor ii produselor necesare activitatii de cult, potrivit legii, ii pentru veniturile obtinute din chirii, cu conditia ca sumele respective sa fie utilizate, în anul curent sau în anii urmatori, pentru întretinerea ii functionarea unitatilor de cult, pentru lucrarile de constructie, de reparatie ii de consolidare a lacaiurilor de cult ii a cladirilor ecleziastice, pentru învatamant ii pentru actiuni specifice cultelor religioase, inclusiv veniturile din despagubiri sub forma baneasca, obtinute ca urmare a masurilor reparatorii prevazute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate; g) institutiile de învatamant particular acreditate, precum ii cele autorizate, pentru veniturile utilizate, în anul curent sau în anii urmatori, potrivit Legii învatamantului nr. 84/1995, republicata, cu modificarile ii completarile ulterioare ii Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 174/2001 privind unele masuri pentru îmbunatatirea finantarii învatamantului superior, cu modificarile ulterioare; Norme metodologice: 6. Veniturile obtinute din activitati economice de catre contribuabilii prevazuti la art. 15 alin. (1) lit. e), f), g) ii h) din Codul fiscal ii care sunt utilizate în alte scopuri decat cele expres mentionate la literele respective se supun impozitarii cu cota prevazuta la art. 17 alin. (1) din Codul fiscal. în vederea stabilirii bazei impozabile, din veniturile obtinute se scad cheltuielile efectuate în scopul realizarii acestor venituri. Codul fiscal: (2) Organizatiile nonprofit, organizatiile sindicale ii organizatiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru urmatoarele tipuri de venituri: [...] k) veniturile obtinute din reclama ii publicitate, realizate de organizatiile nonprofit de utilitate publica, potrivit legilor de organizare ii functionare, din domeniul culturii, cercetarii itiintifice, învatamantului, sportului, sanatatii, precum ii de camerele de comert ii industrie, organizatiile sindicale ii organizatiile patronale. Norme metodologice: 7. Sunt venituri neimpozabile din reclama ii publicitate veniturile obtinute din închirieri de spatii publicitare pe: cladiri, terenuri, tricouri, carti, reviste, ziare etc. Nu se includ în veniturile descrise anterior veniturile obtinute din prestari de servicii de intermediere în reclama ii publicitate. Codul fiscal: (3) Organizatiile nonprofit, organizatiile sindicale ii organizatiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit ii pentru veniturile din activitati economice realizate pana la nivelul echivalentului în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit, prevazute la alin. (2). Organizatiile prevazute în prezentul alineat datoreaza impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor, altele decat cele prevazute la alin. (2) sau în prezentul alineat, impozit calculat prin aplicarea cotei prevazute la art. 17 alin. (1) sau art. 18, dupa caz. Norme metodologice: 8. Organizatiile nonprofit care obtin venituri, altele decat cele mentionate la art. 15 alin. (2) din Codul fiscal, ii depaiesc limita prevazuta la alin. (3) platesc impozit pentru profitul corespunzator acestora. Determinarea profitului impozabil se face în conformitate cu prevederile de la cap. II, titlul II din Codul fiscal. în acest sens se vor avea în vedere urmatoarele: a) stabilirea veniturilor neimpozabile prevazute la art. 15 alin. (2) din Codul fiscal; b) determinarea veniturilor neimpozabile prevazute la art. 15 alin. (3) din Codul fiscal, prin parcurgerea urmatorilor paii: - calculul echivalentului în lei a 15.000 euro prin utilizarea cursului mediu de schimb valutar EUR/ROL comunicat de Banca Nationala a Romaniei pentru anul fiscal respectiv; - calculul valorii procentului de 10% din veniturile prevazute la lit. a); - stabilirea veniturilor neimpozabile prevazute la art. 15 alin. (3) din Codul fiscal ca fiind valoarea cea mai mica dintre sumele stabilite conform precizarilor anterioare; c) stabilirea veniturilor neimpozabile prin adunarea sumelor de la lit. a) ii b); d) determinarea veniturilor impozabile prin scaderea din totalul veniturilor a celor de la lit. c); e) calculul profitului impozabil corespunzator veniturilor impozabile de la lit. d), avandu-se în vedere urmatoarele: (i) stabilirea cheltuielilor efectuate în scopul realizarii veniturilor impozabile de la lit. d). Este necesara utilizarea de catre contribuabil a unor chei corespunzatoare de repartizare a cheltuielilor comune; (ii) stabilirea valorii deductibile a cheltuielilor determinate conform regulilor de la pct. (i), luandu-se în considerare prevederile art. 21 din Codul fiscal; (iii) stabilirea profitului impozabil ca diferenta între veniturile impozabile de la lit. d) ii cheltuielile deductibile stabilite la pct. (ii); f) calculul impozitului pe profit prin aplicarea cotei prevazute la art. 17 alin. (1) sau la art. 18 din Codul fiscal, dupa caz, asupra profitului impozabil stabilit la lit. e). 8^1. Veniturile realizate de organizatiile nonprofit din transferul sportivilor sunt venituri impozabile la determinarea profitului impozabil. 8^2. Prevederile alin. (2) ii alin. (3) ale art. 15 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, sunt aplicabile ii persoanelor juridice care sunt constituite ii functioneaza potrivit Legii nr. 1/2000 pentru reconstituirea dreptului de proprietate asupra terenurilor agricole ii celor forestiere, cu modificarile ii completarile ulterioare. Codul fiscal: Anul fiscal ART. 16 (1) Anul fiscal este anul calendaristic. (2) Cand un contribuabil se înfiinteaza sau înceteaza sa mai existe în cursul unui an fiscal, perioada impozabila este perioada din anul calendaristic pentru care contribuabilul a existat. Norme metodologice: 9. în cazul înfiintarii unui contribuabil într-un an fiscal perioada impozabila începe: a) de la data înregistrarii acestuia la registrul comertului, daca are aceasta obligatie; b) de la data înregistrarii în registrul tinut de instantele judecatoreiti competente, daca are aceasta obligatie; c) de la data încheierii sau, dupa caz, a punerii în aplicare a contractelor de asociere, în cazul asocierilor care nu dau naitere unei noi persoane juridice. 10. Perioada impozabila se încheie, în cazul divizarilor sau fuziunilor care au ca efect juridic încetarea existentei persoanelor juridice supuse acestor operatiuni, la urmatoarele date: a) în cazul constituirii uneia sau mai multor societati noi, la data înregistrarii în registrul comertului a noii societati sau a ultimei dintre ele; b) în celelalte cazuri, la data înscrierii în registrul comertului a mentiunii privind majorarea capitalului social al societatii absorbante. în cazul lichidarii unui contribuabil într-un an fiscal, perioada impozabila înceteaza o data cu data radierii din registrul unde a fost înregistrata înfiintarea acestuia. Codul fiscal: Impozit minim pentru baruri de noapte, cluburi de noapte, discoteci, cazinouri ii pariuri sportive ART. 18 Contribuabilii care desfaioara activitati de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive ii la care impozitul pe profit datorat pentru activitatile prevazute în acest articol este mai mic decat 5% din veniturile respective sunt obligati la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate. Norme metodologice: 11. Intra sub incidenta prevederilor art. 18 din Codul fiscal contribuabilii care desfaioara activitati de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, încadrati potrivit dispozitiilor legale în vigoare; aceitia trebuie sa organizeze ii sa conduca evidenta contabila pentru a se cunoaite veniturile ii cheltuielile corespunzatoare acestor activitati. La determinarea profitului aferent acestor activitati se iau în calcul ii cheltuielile de conducere ii administrare ii alte cheltuieli comune ale contribuabilului, proportional cu veniturile obtinute din aceste activitati. în cazul în care impozitul pe profitul datorat este mai mic decat 5% din veniturile obtinute din aceste activitati, contribuabilul este obligat la plata unui impozit de 5% din aceste venituri. Acesta se adauga la valoarea impozitului pe profit aferent celorlalte activitati, impozit calculat potrivit prevederilor titlului II din Codul fiscal. Veniturile care se iau în calcul pentru aplicarea cotei de 5% sunt veniturile aferente activitatilor respective, înregistrate în conformitate cu reglementarile contabile. Codul fiscal: CAP. 2 Calculul profitului impozabil Reguli generale ART. 19 (1) Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta între veniturile realizate din orice sursa ii cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile ii la care se adauga cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul ii alte elemente similare veniturilor ii cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. Norme metodologice: 12. Veniturile ii cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementarilor contabile date în baza Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, cu modificarile ii completarile ulterioare, precum ii orice alte elemente similare veniturilor ii cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile ii se adauga cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din Codul fiscal. Exemple de elemente similare veniturilor: - diferentele favorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluarii creantelor ii datoriilor în valuta, înregistrate în evidenta contabila în rezultatul reportat, ca urmare a retratarii sau transpunerii; - rezervele din reevaluare la casarea sau cedarea activelor, în situatia în care au fost deductibile din profitul impozabil. Exemple de elemente similare cheltuielilor: - diferentele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluarii creantelor ii datoriilor în valuta, înregistrate în evidenta contabila în rezultatul reportat, ca urmare a retratarii sau transpunerii; - cheltuiala cu valoarea neamortizata a cheltuielilor de cercetare ii dezvoltare ii a mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care a fost înregistrata în rezultatul reportat. în acest caz, cheltuiala este deductibila fiscal pe perioada ramasa de amortizat a acestor imobilizari, respectiv durata initiala stabilita conform legii, mai putin perioada pentru care s-a calculat amortizarea. în mod similar se va proceda ii în cazul obiectelor de inventar, baracamentelor ii amenajarilor provizorii trecute în rezultatul reportat cu ocazia retratarii situatiilor financiare anuale. Veniturile ii cheltuielile generate de executarea instrumentelor financiare derivate, înregistrate potrivit reglementarilor contabile, sunt luate în calcul la stabilirea profitului impozabil. 13. Veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corecteaza prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale careia îi apartin. în cazul în care contribuabilul constata ca dupa depunerea declaratiei anuale un element de venit sau de cheltuiala a fost omis ori a fost înregistrat eronat, contribuabilul este obligat sa depuna declaratia rectificativa pentru anul fiscal respectiv. Daca în urma efectuarii acestei corectii rezulta o suma suplimentara de plata a impozitului pe profit, atunci pentru aceasta suma se datoreaza dobanzi ii penalitati de întarziere conform legislatiei în vigoare. 14. La calculul profitului impozabil limitele cheltuielilor deductibile prevazute de legislatia în vigoare se aplica trimestrial sau potrivit prezentelor norme metodologice, dupa caz, astfel încat la finele anului acestea sa se încadreze în prevederile legii. Pentru contribuabilii care au obligatia de a plati impozitul pe profit anual, limitele cheltuielilor deductibile prevazute de legislatia în vigoare se aplica anual. 15. Pentru determinarea profitului impozabil contribuabilii sunt obligati sa întocmeasca un registru de evidenta fiscala, într-un singur exemplar, compus din cel putin 100 de file, tinut în forma scrisa sau electronica. Completarea se face în ordine cronologica, iar informatiile înregistrate trebuie sa corespunda cu operatiunile fiscale ii cu datele prezentate în declaratiile de impunere. Registrul de evidenta fiscala se completeaza în toate situatiile în care informatiile cuprinse în declaratia fiscala sunt obtinute în urma unor prelucrari ale datelor furnizate din înregistrarile contabile. Modul de completare a registrului de evidenta fiscala este la latitudinea fiecarui contribuabil, în functie de specificul activitatii ii de necesitatile proprii ale acestuia. Acestea se refera la: calculul dobanzilor ii al diferentelor de curs valutar deductibile fiscal, amortizarea fiscala, reduceri ii scutiri de impozit pe profit, evidenta fiscala a vanzarilor cu plata în rate, valoarea fiscala în cazul efectuarii operatiunilor prevazute la art. 27 din Codul fiscal, alte asemenea operatiuni. Codul fiscal: (3) Contribuabilii care au optat pana la data de 30 aprilie 2005 inclusiv, conform prevederilor legale, pentru impunerea veniturilor aferente contractelor de vanzare cu plata în rate, pe masura ce ratele devin scadente, beneficiaza în continuare de aceasta facilitate pe durata derularii contractelor respective; cheltuielile corespunzatoare sunt deductibile la aceleaii termene scadente, proportional cu valoarea ratei înregistrate în valoarea totala a contractului. Norme metodologice: 16. Pentru contribuabilii care au optat la momentul livrarii bunurilor, executarii lucrarilor sau prestarii serviciilor pentru impunerea veniturilor aferente contractelor cu plata în rate pana la data de 30 aprilie 2005 inclusiv, veniturile ii cheltuielile aferente bunurilor mobile ii imobile produse, lucrarilor executate ii serviciilor prestate, valorificate în baza unui contract cu plata în rate, sunt impozabile, respectiv deductibile, pe masura ce ratele devin scadente, pe durata derularii contractelor respective. Codul fiscal: (4) în cazul contribuabililor care desfaioara activitati de servicii internationale, în baza conventiilor la care Romania este parte, veniturile ii cheltuielile efectuate în scopul realizarii acestora sunt luate în calcul la determinarea profitului impozabil, potrivit unor norme speciale stabilite în conformitate cu reglementarile din aceste conventii. Norme metodologice: 17. Intra sub incidenta acestui alineat contribuabilii care desfaioara activitati de servicii internationale care aplica regulile de evidenta ii decontare a veniturilor ii cheltuielilor stabilite prin regulamente de aplicare a conventiilor la care Romania este parte (de exemplu: serviciile poitale, telecomunicatiile, transporturile internationale). Codul fiscal: Venituri neimpozabile ART. 20 Urmatoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil: a) dividendele primite de la o persoana juridica romana; b) diferentele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporarii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se detin titluri de participare, precum ii diferentele de valoare a investitiilor financiare pe termen lung reprezentand actiuni detinute la societati afiliate, titluri de participare ii investitii detinute ca imobilizari, înregistrate astfel, potrivit reglementarilor contabile. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionarii, a retragerii, lichidarii investitiilor financiare, precum ii la data retragerii capitalului social la persoana juridica la care se detin titlurile de participare; [...] Norme metodologice: 18. în sensul prevederilor art. 20 lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, dividendele de încasat/încasate de un contribuabil de la o persoana juridica romana, reprezinta venituri neimpozabile la data înregistrarii acestora în evidenta contribuabilului, potrivit reglementarilor contabile. 19. în aplicarea prevederilor art. 20 lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, investitiile financiare pe termen lung reprezinta activele înregistrate astfel potrivit reglementarilor contabile, constand în: actiuni detinute la societati afiliate, titluri de participare ii investitii detinute ca imobilizari. La data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionarii titlurilor de participare, sau a retragerii capitalului social detinut la o persoana juridica, precum ii la data lichidarii investitiilor financiare, valoarea fiscala utilizata pentru calculul caitigului/pierderii este cea pe care titlurile de participare, respectiv investitiile financiare, au avut-o înainte de înregistrarea diferentelor favorabile respective. Codul fiscal: d) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum ii veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; Norme metodologice: 20. Sunt considerate venituri neimpozabile veniturile prin care se recupereaza cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul efectuarii lor, cum sunt: rambursarile de impozit pe profit platit în perioadele anterioare, restituirea unor dobanzi ii/sau penalitati de întarziere, veniturile din anularea unor provizioane care au fost considerate cheltuieli nedeductibile la data constituirii lor ii altele asemenea. Veniturile rezultate din înregistrarea în evidenta contabila a creantelor privind impozitul pe profit amanat sunt venituri neimpozabile. Codul fiscal: e) veniturile neimpozabile, prevazute expres în acorduri ii memorandumuri aprobate prin acte normative. Norme metodologice: 21. Contribuabilii pentru care prin acorduri ii memorandumuri aprobate prin acte normative s-a prevazut faptul ca profitul aferent anumitor activitati nu este impozabil sunt obligati sa organizeze ii sa conduca evidenta contabila pentru determinarea profitului neimpozabil. La determinarea profitului aferent acestor activitati se iau în calcul ii cheltuielile de conducere ii administrare ii alte cheltuieli comune ale contribuabilului, proportional cu veniturile obtinute din acele activitati, în situatia în care evidenta contabila nu asigura informatia necesara identificarii acestora, dupa caz. Codul fiscal: Regimul fiscal al dividendelor primite din statele membre ale Uniunii Europene ART. 20^1 (1) Dupa data aderarii Romaniei la Uniunea Europeana sunt, de asemenea, neimpozabile ii: (a) dividendele primite de o persoana juridica romana, societate-mama, de la o filiala a sa situata într-un stat membru, daca persoana juridica romana întruneite cumulativ urmatoarele conditii: 1. plateite impozit pe profit potrivit prevederilor titlului II, fara posibilitatea unei optiuni sau exceptari; 2. detine minimum 15% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru, respectiv minimum 10%, începand cu 1 ianuarie 2009; 3. La data înregistrarii venitului din dividende, detine participatia minima mentionata la pct. 2, pe o perioada neîntrerupta de cel putin 2 ani. Sunt, de asemenea, neimpozabile ii dividendele primite de persoana juridica romana prin intermediul sediului sau permanent situat într-un stat membru, în cazul în care persoana juridica romana îndeplineite cumulativ conditiile prevazute la pct. 1 - 3. (b) dividendele primite de sediile permanente din Romania ale unor persoane juridice straine din alte state membre, societati-mama, care sunt distribuite de filialele acestora situate în state membre, daca persoana juridica straina întruneite, cumulativ, urmatoarele conditii: 1. are una din formele de organizare prevazute la alin. (4); 2. în conformitate cu legislatia fiscala a statului membru, este considerata a fi rezident al statului membru respectiv ii, în temeiul unei conventii privind evitarea dublei impuneri încheiate cu un stat tert, nu se considera ca are sediul fiscal în afara Uniunii Europene; 3. plateite, în conformitate cu legislatia fiscala a unui stat membru, fara posibilitatea unei optiuni sau exceptari, impozit pe profit sau un impozit similar acestuia; 4. detine minimum 15% din capitalul social al filialei dintr-un stat membru, respectiv o participare minima de 10%, începand cu data de 1 ianuarie 2009; 5. la data înregistrarii venitului din dividende de catre sediul permanent din Romania, persoana juridica straina detine participatia minima prevazuta la pct. 4, pe o perioada neîntrerupta de cel putin 2 ani. [...] Norme metodologice: 21^1. în aplicarea prevederilor art. 20^1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, conditia legata de perioada minima de detinere de 2 ani va fi înteleasa luandu-se în considerare hotararea Curtii Europene de Justitie în cazurile conexate: Denkavit International BV, VITIC Amsterdam BV and Voormeer BV v Bundesamt fur Finanzen - C-284/94, C-291/94 ii C-292/94. Astfel, în situatia în care, la data înregistrarii dividendului de catre societatea-mama, persoana juridica romana, respectiv de catre sediul permanent al unei societati-mama, persoana juridica straina dintr-un stat membru, conditia referitoare la perioada minima de detinere de 2 ani nu este îndeplinita, venitul din dividende este supus impunerii. Ulterior, în anul fiscal în care conditia este îndeplinita, contribuabilul urmeaza sa beneficieze de recalcularea impozitului pe profit al anului în care venitul a fost impus. în acest sens, contribuabilul trebuie sa depuna declaratia rectificativa privind impozitul pe profit. 21^2. Pentru îndeplinirea conditiei de la pct. 3 lit. b) alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, societatile-mama, persoane juridice straine, trebuie sa plateasca, în conformitate cu legislatia fiscala a unui stat membru, fara posibilitatea unei optiuni sau exceptari, unul din urmatoarele impozite: - impot des societes/vennootschapsbelasting, în Belgia; - selskabsskat, în Danemarca; - Korperschaftsteuer, în Republica Federala Germania; - phoros eisodematos uomikou prosopon kerdoskopikou kharaktera, în Grecia; - impuesto sobre sociedades, în Spania; - impot sur les societes, în Franta; - corporation tax, în Irlanda; - imposta sul reddito delle societa, în Italia; - impot sur le revenu des collectivites, în Luxemburg; - vennootschapsbelasting, în Olanda; - Korperschaftsteuer, în Austria; - imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, în Portugalia; - y hteisojen tulovero/inkomstskatten for samfund, în Finlanda; - statlig inkomstskatt, în Suedia; - corporation tax, în Regatul Unit al Marii Britanii ii Irlandei de Nord; - D an z prijmu pravnickych osob, în Republica Ceha; - T ulumaks, în Estonia; - phoros eisodematos, în Cipru; - uznemumu ienakuma nodoklis, în Letonia; - P elno mokestis, în Lituania; - T arsasagi ado, în Ungaria; - T axxa fuq l-income, în Malta; - P odatek dochodowy od osob prawnych, în Polonia; - D avek od dobicka pravnih oseb, în Slovenia; - D an z prijmov pravnickych osob, în Slovacia; - korporativen dank, în Bulgaria. 21^3. Pentru aplicarea prevederilor art. 20^1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, formele de organizare pentru persoanele juridice romane ii bulgare, societati-mama, sunt: - societatile înfiintate în baza legii romane, cunoscute ca "societati pe actiuni", "societati în comandita pe actiuni", "societati cu raspundere limitata"; - societatile înfiintate în baza legii bulgare, cunoscute ca "sbiratelnoto drujestvo", "komanditnoto drujestvo", "drujestvoto s ogranicena otgovornost", "aktionernoto drujestvo", "komanditnoto drujestvo s aktii. Codul fiscal: Cheltuieli ART. 21 (1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. Norme metodologice: 22. Cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile sunt cheltuielile înregistrate cu realizarea ii comercializarea bunurilor, prestarea serviciilor sau executarea lucrarilor, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. 23. în sensul art. 21 alin. (1) din Codul fiscal, sunt cheltuieli efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile ii urmatoarele: a) cheltuielile efectuate cu editarea publicatiilor care sunt înregistrate ca retururi în perioada de determinare a profitului impozabil pe baza documentelor justificative ii în limita cotelor prevazute în contractele de distributie, cu conditia reflectarii în contabilitate a veniturilor ii cheltuielilor potrivit reglementarilor contabile; b) cheltuielile generate de taxa pe valoarea adaugata ca urmare a aplicarii proratei, în conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adaugata" din Codul fiscal, precum ii în alte situatii cand taxa pe valoarea adaugata este înregistrata pe cheltuieli, în situatia în care taxa pe valoarea adaugata este aferenta unor bunuri sau servicii achizitionate în scopul realizarii de venituri impozabile; c) cheltuielile reprezentand valoarea creantelor comerciale înstrainate, potrivit legii. d) penalitatile de întarziere ii daunele-interese, stabilite, potrivit legii, în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane rezidente, sunt cheltuieli deductibile, respectiv venituri impozabile pe masura înregistrarii lor. 24. Nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile înregistrate de contribuabil reprezentand diferente de valoare aferente actiunilor proprii dobandite ii anulate ulterior dobandirii în situatiile prevazute de Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale, republicata, cu modificarile ii completarile ulterioare. Codul fiscal: (2) Sunt cheltuieli efectuate în scopul realizarii de venituri ii: [...] b) cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protectia muncii ii cheltuielile efectuate pentru prevenirea accidentelor de munca ii a bolilor profesionale; Norme metodologice: 25. Intra sub incidenta acestei prevederi cheltuielile efectuate în acest scop, în conditiile în care specificul activitatii desfaiurate se încadreaza în domeniile pentru care se impune respectarea normelor de protectie a muncii, stabilite conform legislatiei în materie. Codul fiscal: c) cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de accidente de munca, boli profesionale sau riscuri profesionale; Norme metodologice: 26. Intra sub incidenta prevederilor art. 21 alin. (2) lit. c) din Codul fiscal cheltuielile reprezentand contributiile pentru asigurarea de accidente de munca ii boli profesionale, efectuate potrivit Legii nr. 346/2002 privind asigurarea pentru accidente de munca ii boli profesionale, cu modificarile ii completarile ulterioare. Cheltuielile cu primele de asigurare pentru riscul profesional, efectuate potrivit legislatiei specifice, sunt deductibile la calculul profitului impozabil. Codul fiscal: e) cheltuielile de transport ii cazare în tara ii în strainatate efectuate de catre salariati ii administratori, în cazul în care contribuabilul realizeaza profit în exercitiul curent ii/sau din anii precedenti; Norme metodologice: 27. Calitatea de administrator rezulta din actul constitutiv al contribuabilului sau contractul de administrare. 28. *** Abrogat Codul fiscal: f) contributia la rezerva mutuala de garantare a casei centrale a cooperativelor de credit; Norme metodologice: 29. Intra sub incidenta prevederilor art. 21 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal cotizatiile cooperativelor de credit afiliate casei centrale a cooperativelor de credit pentru constituirea rezervei mutuale de garantare, în conformitate cu reglementarile legale. Codul fiscal: g) taxele de înscriere, cotizatiile ii contributiile obligatorii, reglementate de actele normative în vigoare, precum ii contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca; Norme metodologice: 30. Intra sub incidenta prevederilor art. 21 alin. (2) lit. g) din Codul fiscal cheltuielile cu taxele de înscriere, cotizatiile ii contributiile obligatorii, stabilite prin acte normative, de practicare a unor profesii cum sunt: expert contabil, contabil autorizat, arhitect, medic, auditor financiar, avocat, notar ii altele asemenea. Contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca sunt cele datorate patronatelor, în conformitate cu prevederile Legii patronatelor nr. 356/2001. 31. *** Abrogat 32. *** Abrogat Codul fiscal: n) pierderile înregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neîncasate, în urmatoarele cazuri: 1. procedura de faliment a debitorilor a fost închisa pe baza hotararii judecatoreiti; 2. debitorul a decedat ii creanta nu poate fi recuperata de la moitenitori; 3. debitorul este dizolvat, în cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara succesor; 4. debitorul înregistreaza dificultati financiare majore care îi afecteaza întreg patrimoniul. Norme metodologice: 32^1. Dificultatile financiare majore care afecteaza întregul patrimoniu al debitorului sunt cele care rezulta din situatii exceptionale determinate de calamitati naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe ii în caz de razboi. Codul fiscal: (3) Urmatoarele cheltuieli au deductibilitate limitata: a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile ii totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile de protocol ii cheltuielile cu impozitul pe profit; Norme metodologice: 33. Baza de calcul la care se aplica cota de 2% o reprezinta diferenta dintre totalul veniturilor ii cheltuielile înregistrate conform reglementarilor contabile, la care se efectueaza ajustarile fiscale. Astfel, din cheltuielile totale se scad cheltuielile cu impozitul pe profit curent ii amanat, cheltuielile de protocol, cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, iar din totalul veniturilor se scad veniturile neimpozabile. 34. *** Abrogat Codul fiscal: d) perisabilitatile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei centrale, împreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice; Norme metodologice: 35. Nu sunt considerate perisabilitati pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma de consum proprie necesara pentru fabricarea unui produs sau obtinerea unui serviciu. Codul fiscal: [...] j) cheltuielile efectuate, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, în limita unei sume reprezentand echivalentul în lei a 200 euro într-un an fiscal pentru fiecare participant; k) cheltuielile cu primele de asigurare voluntara de sanatate, în limita unei sume reprezentand echivalentul în lei a 200 euro într-un an fiscal pentru fiecare participant; Norme metodologice: 35^1. Intra sub incidenta prevederilor art. 21 alin. (3) lit. j) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, cheltuielile înregistrate de angajator în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, efectuate potrivit Legii nr. 204/2006 privind pensiile facultative, în limita unei sume reprezentand echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului în euro este cursul de schimb LEU/EUR comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data înregistrarii cheltuielilor. 35^2. Sunt deductibile la determinarea profitului impozabil, potrivit prevederilor art. 21 alin. (3) lit. k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, cheltuielile cu primele de asigurare voluntara de sanatate, efectuate de angajator potrivit Legii privind reforma în domeniul sanatatii nr. 95/2006, cu modificarile ii completarile ulterioare. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului în euro este cursul de schimb LEU/EUR comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data înregistrarii cheltuielilor. Codul fiscal: l) cheltuielile pentru functionarea, întretinerea ii repararea locuintelor de serviciu situate în localitatea unde se afla sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile în limita corespunzatoare suprafetelor construite prevazute de legea locuintei, care se majoreaza din punct de vedere fiscal cu 10% . Diferenta nedeductibila trebuie recuperata de la beneficiari, respectiv chiriaii/locatari; Norme metodologice: 36. în cazul locuintei de serviciu date în folosinta unui salariat sau administrator, cheltuielile pentru functionarea, întretinerea ii repararea acesteia sunt deductibile în limita corespunzatoare raportului dintre suprafata construita prevazuta de Legea locuintei nr. 114/1996, republicata, cu modificarile ulterioare, majorata cu 10%, ii totalul suprafetei construite a locuintei de serviciu respective. Codul fiscal: m) cheltuielile de functionare, întretinere ii reparatii aferente unui sediu aflat în locuinta proprietate personala a unei persoane fizice, folosita ii în scop personal, deductibile în limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii în baza contractelor încheiate între parti, în acest scop; Norme metodologice: 37. în cazul în care sediul unui contribuabil se afla în locuinta proprietate a unei persoane fizice, cheltuielile de functionare, întretinere ii reparatii aferente sediului sunt deductibile în limita determinata pe baza raportului dintre suprafata pusa la dispozitie contribuabilului, mentionata în contractul încheiat între parti, ii suprafata totala a locuintei. Contribuabilul va justifica cheltuielile de functionare, întretinere ii reparatii aferente sediului cu documente legale, cum sunt contractele încheiate cu furnizorii de utilitati ii alte documente. Codul fiscal: (4) Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile: a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentand diferente din anii precedenti sau din anul curent, precum ii impozitele pe profit sau pe venit platite în strainatate. Sunt nedeductibile ii cheltuielile cu impozitele neretinute la sursa în numele persoanelor fizice ii juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din Romania; Norme metodologice: 38. Sunt nedeductibile cheltuielile cu impozitul pe profit, inclusiv cele reprezentand diferente din anii precedenti sau din anul curent, precum ii impozitele platite în strainatate. Sunt nedeductibile ii impozitele cu retinere la sursa platite în numele persoanelor fizice ii juridice nerezidente pentru veniturile realizate din Romania. Cheltuielile cu impozitul pe profit amanat, înregistrate de contribuabil, sunt nedeductibile. Codul fiscal: b) dobanzile/majorarile de întarziere, amenzile, confiscarile ii penalitatile de întarziere datorate catre autoritatile romane, potrivit prevederilor legale. Amenzile, dobanzile, penalitatile sau majorarile datorate catre autoritati straine ori în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente ii/sau autoritati straine sunt cheltuieli nedeductibile, cu exceptia majorarilor al caror regim este reglementat prin conventiile de evitare a dublei impuneri. Norme metodologice: 39. Prin autoritati romane se întelege totalitatea organelor administratiei publice centrale ii locale care urmaresc ii încaseaza amenzi, majorari ii penalitati de întarziere, executa confiscari, potrivit prevederilor legale. 40. Majorarile ii penalitatile datorate în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente în Romania sunt cheltuieli nedeductibile. Ca exceptie de la regula alineatului precedent, majorarile datorate în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente în Romania care, potrivit conventiilor de evitare a dublei impuneri, sunt tratate ca dobanzi sunt cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil în conditiile prevazute de titlul II din Codul fiscal. Codul fiscal: [...] c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum ii taxa pe valoarea adaugata aferenta, daca aceasta este datorata potrivit prevederilor titlului VI. Nu intra sub incidenta acestor prevederi stocurile ii mijloacele fixe amortizabile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora, în conditiile stabilite prin norme; [...] Norme metodologice: 41. Cheltuielile cu bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale, constatate lipsa din gestiune sau degradate ii neimputabile, inclusiv taxa pe valoarea adaugata aferenta, dupa caz, pentru care s-au încheiat contracte de asigurare, nu intra sub incidenta prevederilor art. 21 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare. 42. în sensul prevederilor art. 21 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, cheltuielile privind stocurile ii mijloacele fixe amortizabile distruse în întregime ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora, sunt considerate cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, în masura în care stocurile/mijloacele fixe distruse se gasesc situate în zone pentru care s-a instituit, potrivit prevederilor legale în vigoare, stare de urgenta, contribuabilii fiind obligati în aceasta situatie sa respecte ii sa aplice prevederi legale speciale pentru fiecare domeniu, precum ii masuri dispuse de autoritatile competente. Totodata, sunt considerate deductibile ii cheltuielile privind stocurile ii mijloacele fixe amortizabile distruse de epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe ii în caz de razboi. Fenomenele sociale sau economice, conjuncturile externe ii în caz de razboi sunt cele prevazute de Legea privind rezervele de stat nr. 82/1992, republicata, cu modificarile ii completarile ulterioare. Codul fiscal: e) cheltuielile facute în favoarea actionarilor sau asociatilor, altele decat cele generate de plati pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la pretul de piata pentru aceste bunuri sau servicii; Norme metodologice: 43. Sunt considerate cheltuieli facute în favoarea participantilor urmatoarele: a) cheltuielile cu amortizarea, întretinerea ii repararea mijloacelor de transport utilizate de catre participanti, în favoarea acestora; b) bunurile, marfurile ii serviciile acordate participantilor, precum ii lucrarile executate în favoarea acestora; c) cheltuielile cu chiria ii întretinerea spatiilor puse la dispozitie acestora; d) alte cheltuieli în favoarea acestora. Codul fiscal: f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii în gestiune, dupa caz, potrivit normelor; Norme metodologice: 44. înregistrarile în evidenta contabila se fac cronologic ii sistematic, pe baza înscrisurilor ce dobandesc calitatea de document justificativ care angajeaza raspunderea persoanelor care l-au întocmit, conform reglementarilor contabile în vigoare. Codul fiscal: h) cheltuielile determinate de diferentele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se detin participatii, precum ii de diferentele nefavorabile de valoare aferente obligatiunilor emise pe termen lung, cu exceptia celor determinate de vanzarea-cesionarea acestora; Norme metodologice: 45. Cheltuielile reprezentand pierderi de valoare a titlurilor de participare, ca urmare a reducerii valorii capitalului social la societatea comerciala la care se detin titlurile de participare sau ca urmare a modificarii cotatiei pe piata bursiera, sunt cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil. 46. Nu intra sub incidenta acestor prevederi cheltuielile reprezentand valoarea titlurilor de participare tranzactionate sau cesionate. 47. în cazul vanzarii titlurilor de participare, profitul impozabil se determina ca diferenta între valoarea obtinuta în urma vanzarii ii valoarea nominala în cazul primei vanzari sau costul de achizitie ori valoarea fiscala definita potrivit art. 27 din Codul fiscal, dupa caz. La scoaterea din gestiune a titlurilor de participare se poate utiliza una dintre metodele folosite pentru scoaterea din evidenta a stocurilor. Codul fiscal: m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestari de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestarii acestora în scopul desfaiurarii activitatii proprii ii pentru care nu sunt încheiate contracte; Norme metodologice: 48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestari de servicii trebuie sa se îndeplineasca cumulativ urmatoarele conditii: - serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate în baza unui contract care sa cuprinda date referitoare la prestatori, termene de executie, precizarea serviciilor prestate, precum ii tarifele percepute, respectiv valoarea totala a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceasta natura sa se faca pe întreaga durata de desfaiurare a contractului sau pe durata realizarii obiectului contractului; prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin: situatii de lucrari, procese-verbale de receptie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piata sau orice alte materiale corespunzatoare; - contribuabilul trebuie sa dovedeasca necesitatea efectuarii cheltuielilor prin specificul activitatilor desfaiurate. Nu intra sub incidenta conditiei privitoare la încheierea contractelor de prestari de servicii, prevazuta la art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice autorizate ii de persoane juridice, cum sunt: cele de întretinere ii reparare a activelor, serviciile poitale, serviciile de comunicatii ii de multiplicare, parcare, transport ii altele asemenea. 49. Pentru servicii de management, consultanta ii asistenta tehnica prestate de nerezidentii afiliati contribuabilului, la analiza tranzactiilor pentru determinarea deductibilitatii cheltuielilor trebuie sa se aiba în vedere ii principiile din comentariul la articolul 9 privind impunerea întreprinderilor asociate din Conventia-model cu privire la impozitele pe venit ii impozitele pe capital. Analiza trebuie sa aiba în vedere: (i) partile implicate; (ii) natura serviciilor prestate; (iii) elementele de recunoaitere a cheltuielilor ii veniturilor pe baza documentelor justificative care sa ateste prestarea acestor servicii. Codul fiscal: p) cheltuielile de sponsorizare ii/sau mecenat ii cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectueaza sponsorizari ii/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificarile ulterioare, ii ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicata, cu modificarile ii completarile ulterioare, precum ii cei care acorda burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, daca totalul acestor cheltuieli îndeplineite cumulativ urmatoarele conditii: 1. este în limita a 3 la mie din cifra de afaceri; 2. nu depaieite mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat. în limitele respective se încadreaza ii cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, în scopul constructiei de localuri, al dotarilor, achizitiilor de tehnologie a informatiei ii de documente specifice, finantarii programelor de formare continua a bibliotecilor, schimburilor de specialiiti, a burselor de specializare, a participarii la congrese internationale. Norme metodologice: 49^1. Exemplu de calcul privind scaderea din impozitul pe profit datorat a cheltuielilor reprezentand sponsorizarea. Un contribuabil platitor de impozit pe profit încheie un contract de sponsorizare conform legii privind sponsorizarea, în calitate de sponsor, în valoare de 15.000.000 lei. Contractul de sponsorizare se încheie în data de 2 februarie 2005. La calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2005, contribuabilul prezinta urmatoarele date financiare: Venituri din vanzarea marfurilor = 1.000.000.000 lei Venituri din prestari de servicii = 2.000.000 lei _________________ Total cifra de afaceri 1.002.000.000 lei Cheltuieli privind marfurile = 750.000.000 lei Cheltuieli cu personalul = 20.000.000 lei Alte cheltuieli de exploatare = 90.000.000 lei _________________ din care: 15.000.000 lei sponsorizare Total cheltuieli 860.000.000 lei Calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2005: Profitul impozabil = 1.002.000.000 - 860.000.000 + 15.000.000 = 157.000.000 lei. Impozitul pe profit înainte de scaderea cheltuielii cu sponsorizarea: 157.000.000 x 16% = 25.120.000 lei. Avandu-se în vedere conditiile de deducere prevazute la art. 21 alin. (4) lit. p) din Codul fiscal, prin aplicarea limitelor, valorile sunt: - 3 la mie din cifra de afaceri reprezinta 3.006.000 lei; - 20% din impozitul pe profit înainte de deducerea cheltuielilor de sponsorizare reprezinta 5.024.000 lei. Suma de scazut din impozitul pe profit este 3.006.000 lei. Pentru trimestrul I 2005 impozitul pe profit datorat este de: 25.120.000 - 3.006.000 = 22.114.000 lei. Contribuabilii care efectueaza sponsorizari ii/sau acte de mecenat, potrivit Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificarile ii completarile ulterioare, ii Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicata, cu modificarile ii completarile ulterioare ii/sau care acorda burse private, pe baza de contract, în conditiile Legii nr. 376/2004 privind bursele private, cu modificarile ulterioare, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, daca aceste cheltuieli însumate îndeplinesc cumulativ conditiile prevazute de art. 21 alin. (4) lit. p) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare. Codul fiscal: Provizioane ii rezerve ART. 22 (1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor ii provizioanelor, numai în conformitate cu prezentul articol, astfel: a) rezerva legala este deductibila în limita unei cote de 5% aplicata asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile ii se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris ii varsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare ii functionare. în cazul în care aceasta este utilizata pentru acoperirea pierderilor sau este distribuita sub orice forma, reconstituirea ulterioara a rezervei nu mai este deductibila la calculul profitului impozabil. Prin exceptie, rezerva constituita de persoanele juridice care furnizeaza utilitati societatilor comerciale care se restructureaza, se reorganizeaza sau se privatizeaza poate fi folosita pentru acoperirea pierderilor de valoare a pachetului de actiuni obtinut în urma procedurii de conversie a creantelor, iar sumele destinate reconstituirii ulterioare a acesteia sunt deductibile la calculul profitului impozabil; Norme metodologice: 50. Cota de 5% reprezentand rezerva prevazuta la art. 22 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal se aplica asupra diferentei dintre totalul veniturilor, din care se scad veniturile neimpozabile ii veniturile din impozitul pe profit amanat, ii totalul cheltuielilor, din care se scad cheltuielile cu impozitul pe profit curent ii amanat ii cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, înregistrate în contabilitate. Rezerva se calculeaza cumulat de la începutul anului ii este deductibila la calculul profitului impozabil lunar sau trimestrial, dupa caz. în veniturile neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerva sunt incluse veniturile prevazute la art. 20 din Codul fiscal, cu exceptia celor prevazute la lit. d) din acelaii articol. Rezervele astfel constituite se completeaza sau se diminueaza în functie de nivelul profitului contabil din perioada de calcul. De asemenea, majorarea sau diminuarea rezervelor astfel constituite se efectueaza ii în functie de nivelul capitalului social subscris ii varsat sau al patrimoniului. 51. în cazul în care aceasta rezerva este utilizata pentru acoperirea pierderilor sau este distribuita sub orice forma, rezerva reconstituita ulterior acestei utilizari în aceeaii limita nu mai este deductibila la calculul profitului impozabil. Codul fiscal: b) provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor; Norme metodologice: 52. Provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrarile executate ii serviciile prestate în cursul trimestrului respectiv pentru care se acorda garantie în perioadele urmatoare, la nivelul cotelor prevazute în contractele încheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevazut în tariful lucrarilor executate ori serviciilor prestate. Pentru lucrarile de constructii care necesita garantii de buna executie, conform prevederilor din contractele încheiate, astfel de provizioane se constituie trimestrial, în limita cotelor prevazute în contracte, cu conditia reflectarii integrale la venituri a valorii lucrarilor executate ii confirmate de beneficiar pe baza situatiilor de lucrari. înregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garantiile de buna executie se face pe masura efectuarii cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de garantie înscrise în contract. Aceleaii prevederi se aplica ii în cazul provizioanelor pentru garantii de buna executie a contractelor externe, acordate în conditiile legii producatorilor ii prestatorilor de servicii, în cazul exporturilor complexe, proportional cu cota de participare la realizarea acestora, cu conditia ca acestea sa se regaseasca distinct în contractele încheiate sau în tariful lucrarilor executate ii în facturile emise. Prin export complex se întelege exportul de echipamente, instalatii sau parti de instalatii, separat ori împreuna cu tehnologii, licente, know-how, asistenta tehnica, proiectare, constructii-montaj, lucrari de punere în functiune ii receptie, precum ii piesele de schimb ii materialele aferente, definite în conformitate cu actele normative în vigoare. Sunt considerate exporturi complexe lucrarile geologice de proiectare-explorare, lucrarile de exploatare pentru zacaminte minerale, constructii de retele electrice, executarea de foraje de sonde, constructii de schele, de instalatii ii conducte de transport, de depozitare ii de distribuire a produselor petroliere ii a gazelor naturale, precum ii realizarea de nave complete, de obiective în domeniile agriculturii, îmbunatatirilor funciare, amenajarilor hidrotehnice, silvice, organizarea exploatarilor forestiere ii altele asemenea, definite în conformitate cu actele normative în vigoare. Codul fiscal: c) provizioanele constituite în limita unui procent de 20% începand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% începand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% începand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, înregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) ii i), care îndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: 1. sunt înregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004; 2. sunt neîncasate într-o perioada ce depaieite 270 de zile de la data scadentei; 3. nu sunt garantate de alta persoana; 4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului; 5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului. Norme metodologice: 53. Creantele asupra clientilor reprezinta sumele datorate de clientii interni ii externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate ii servicii prestate, pe baza de facturi, înregistrate dupa 1 ianuarie 2004 ii neîncasate într-o perioada ce depaieite 270 de zile de la data scadentei. Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri în cazul încasarii creantei, proportional cu valoarea încasata sau înregistrarea acesteia pe cheltuieli. în cazul creantelor în valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Valoarea provizioanelor pentru creantele asupra clientilor este luata în considerare la determinarea profitului impozabil în trimestrul în care sunt îndeplinite conditiile prevazute la art. 22 din Codul fiscal ii nu poate depaii valoarea acestora, înregistrata în contabilitate în anul fiscal curent sau în anii anteriori. Procentele prevazute la art. 22 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, aplicate asupra creantelor înregistrate începand cu anii fiscali 2004, 2005 ii, respectiv, 2006, nu se recalculeaza. Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau în litigiu neîncasate, înregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul fiscal. Codul fiscal: e) rezervele constituite de societatile comerciale bancare sau alte institutii de credit autorizate, precum ii de societatile de credit ipotecar, potrivit legilor de organizare ii functionare; Norme metodologice: 54. Rezervele deductibile din punct de vedere fiscal, inclusiv fondul pentru riscuri bancare generale, în cazul bancilor, precum ii în cazul sucursalelor din Romania ale bancilor, persoane juridice straine, se calculeaza lunar în cotele ii în limitele prevazute de Legea nr. 58/1998 privind activitatea bancara, cu modificarile ii completarile ulterioare. Codul fiscal: g) rezervele legale ii provizioanele constituite de Banca Nationala a Romaniei, în conformitate cu legislatia în vigoare; Norme metodologice: 55. Rezervele legale se constituie lunar din profitul Bancii Nationale a Romaniei, în cotele ii în limitele stabilite, conform legii. Codul fiscal: h) rezervele tehnice constituite de societatile de asigurare ii reasigurare, potrivit prevederilor legale de organizare ii functionare. Pentru contractele de asigurare cedate în reasigurare, rezervele se diminueaza astfel încat nivelul acestora sa acopere partea de risc care ramane în sarcina asiguratorului, dupa deducerea reasigurarii; Norme metodologice: 56. în cazul societatilor din domeniul asigurarilor ii reasigurarilor sunt deductibile rezervele tehnice calculate conform prevederilor Legii nr. 32/2000 privind societatile de asigurare ii supravegherea asigurarilor, cu modificarile ii completarile ulterioare. Conform dispozitiilor acestei legi rezervele de prime ii de daune se constituie din cote-parti corespunzatoare sumelor aferente riscurilor neexpirate în anul în care s-au încasat primele. Codul fiscal: ART. 22 (1) [...] 1) provizioanele constituite de companiile aeriene din Romania pentru acoperirea cheltuielilor de întretinere ii reparare a parcului de aeronave ii a componentelor aferente, potrivit programelor de întretinere ale aeronavelor, aprobate corespunzator de catre Autoritatea Aeronautica Civila Romana. Norme metodologice: 56^1. Pentru aplicarea prevederilor art. 22 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, companiile aeriene din Romania deduc, la calculul profitului impozabil, provizioane constituite pentru acoperirea cheltuielilor de întretinere ii reparare a parcului de aeronave ii a componentelor aferente, potrivit programelor de întretinere ale aeronavelor aprobate corespunzator de catre Autoritatea Aeronautica Civila Romana, la un nivel stabilit pe baza tipului de aeronava, numarului de ore de zbor aprobat ii al tarifului practicat de prestator, prevazut în contractul încheiat cu acesta. Codul fiscal: (2) Contribuabilii autorizati sa desfaioare activitate în domeniul exploatarii zacamintelor naturale sunt obligati sa înregistreze în evidenta contabila ii sa deduca provizioane pentru refacerea terenurilor afectate ii pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, în limita unei cote de 1% aplicate asupra diferentei dintre veniturile ii cheltuielile din exploatare, pe toata durata de functionare a exploatarii zacamintelor naturale. Norme metodologice: 57. Provizioanele prevazute la art. 22 alin. (2) din Codul fiscal sunt obligatorii pentru contribuabilii care au ca domeniu de activitate exploatarea de resurse minerale, gaze naturale ii pentru titularii acordurilor petroliere. Codul fiscal: (5) Reducerea sau anularea oricarui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa se include în veniturile impozabile, indiferent daca reducerea sau anularea este datorata modificarii destinatiei provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei catre participanti sub orice forma, lichidarii, divizarii, fuziunii contribuabilului sau oricarui alt motiv. Prevederile prezentului alineat nu se aplica daca un alt contribuabil preia un provizion sau o rezerva în legatura cu o divizare sau fuziune, reglementarile acestui articol aplicandu-se în continuare acelui provizion sau rezerva. Norme metodologice: 57^1. în aplicarea prevederilor art. 22 alin. (5), corelate cu dispozitiile art. 19 din Codul fiscal, surplusul din reevaluarea imobilizarilor corporale, care a fost anterior deductibil, evidentiat potrivit reglementarilor contabile în contul "Rezultatul reportat" sau în contul "Alte rezerve", analitice distincte, se impoziteaza la momentul modificarii destinatiei rezervei, distribuirii rezervei catre participanti sub orice forma, lichidarii, divizarii, fuziunii contribuabilului sau oricarui alt motiv, inclusiv la folosirea acesteia pentru acoperirea pierderilor contabile. Pentru calculul profitului impozabil aceste sume sunt elemente similare veniturilor. înregistrarea ii mentinerea în capitaluri proprii, respectiv conturi de rezerve sau rezultatul reportat, analitice distincte, a rezervelor constituite în baza unor acte normative nu se considera modificarea destinatiei sau distributie. Codul fiscal: (6) Sumele înregistrate în conturi de rezerve legale ii rezerve reprezentand facilitati fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor. în cazul în care nu sunt respectate prevederile prezentului alineat, asupra acestor sume se recalculeaza impozitul pe profit ii se stabilesc dobanzi ii penalitati de întarziere, de la data aplicarii facilitatii respective, potrivit legii. Nu se supun impozitarii rezervele din influente de curs valutar aferente aprecierii disponibilitatilor în valuta, constituite potrivit legii, înregistrate de societati comerciale bancare - persoane juridice romane ii sucursalele bancilor straine, care îii desfaioara activitatea în Romania. Norme metodologice: 58. Intra sub incidenta art. 22 alin. (6) din Codul fiscal urmatoarele sume înregistrate în conturi de rezerve sau surse proprii de finantare, în conformitate cu reglementarile privind impozitul pe profit: a) sumele reprezentand diferentele nete rezultate din evaluarea disponibilului în devize, în conformitate cu actele normative în vigoare, care au fost neimpozabile; b) scutirile ii reducerile de impozit pe profit aplicate asupra profitului investit potrivit prevederilor legii, inclusiv suma profitului investit, diferenta dintre cota redusa de impozit pentru exportul de bunuri ii/sau servicii ii cota standard, precum ii cele prevazute în legi speciale. Codul fiscal: Cheltuielile cu dobanzile ii diferente de curs valutar ART. 23 (1) Cheltuielile cu dobanzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de îndatorare a capitalului se determina ca raport între capitalul împrumutat cu termen de rambursare peste un an ii capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la începutul anului ii sfariitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. Prin capital împrumutat se întelege totalul creditelor ii împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. (2) în conditiile în care gradul de îndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobanzile ii cu pierderea neta din diferentele de curs valutar sunt nedeductibile. Acestea se reporteaza în perioada urmatoare, în conditiile alin. (1), pana la deductibilitatea integrala a acestora. (3) în cazul în care cheltuielile din diferentele de curs valutar ale contribuabilului depaiesc veniturile din diferentele de curs valutar, diferenta va fi tratata ca o cheltuiala cu dobanda, potrivit alin. (1), deductibilitatea acestei diferente fiind supusa limitei prevazute la alin. (1). Cheltuielile din diferentele de curs valutar, care se limiteaza potrivit prezentului alineat, sunt cele aferente împrumuturilor luate în calcul la determinarea gradului de îndatorare a capitalului. (4) Dobanzile ii pierderile din diferente de curs valutar, în legatura cu împrumuturile obtinute direct sau indirect de la banci internationale de dezvoltare ii organizatii similare, mentionate în norme, ii cele care sunt garantate de stat, cele aferente împrumuturilor obtinute de la institutiile de credit, romane sau straine, institutiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acorda credite potrivit legii, precum ii cele obtinute în baza obligatiunilor admise la tranzactionare pe o piata reglementata, nu intra sub incidenta prevederilor prezentului articol. (5) în cazul împrumuturilor obtinute de la alte entitati, cu exceptia celor prevazute la alin. (4), dobanzile deductibile sunt limitate la: a) nivelul ratei dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei, corespunzatoare ultimei luni din trimestru, pentru împrumuturile în lei; ii b) nivelul ratei dobanzii anuale de 9%, pentru împrumuturile în valuta. Acest nivel al ratei dobanzii se aplica la determinarea profitului impozabil aferent anului fiscal 2004. Nivelul ratei dobanzii pentru împrumuturile în valuta se actualizeaza prin hotarare a Guvernului. (6) Limita prevazuta la alin. (5) se aplica separat pentru fiecare împrumut, înainte de aplicarea prevederilor alin. (1) ii (2). (7) Prevederile alin. (1) - (3) nu se aplica societatilor comerciale bancare, persoane juridice romane, sucursalelor bancilor straine care îii desfaioara activitatea în Romania, societatilor de leasing pentru operatiunile de leasing, societatilor de credit ipotecar, institutiilor de credit, precum ii institutiilor financiare nebancare. (8) în cazul unei persoane juridice straine care îii desfaioara activitatea printr-un sediu permanent în Romania, prevederile prezentului articol se aplica prin luarea în considerare a capitalului propriu. Norme metodologice: 59. în vederea determinarii valorii deductibile a cheltuielilor cu dobanzile se efectueaza mai întai ajustarile conform art. 23 alin. (5) din Codul fiscal. Valoarea cheltuielilor cu dobanzile care excedeaza nivelului de deductibilitate prevazut la art. 23 alin. (5) din Codul fiscal este nedeductibila, fara a mai fi luata în calcul în perioadele urmatoare. 60. în cazul în care capitalul propriu are o valoare negativa sau gradul de îndatorare este mai mare decat 3, cheltuielile cu dobanzile ii cu pierderea neta din diferentele de curs valutar sunt nedeductibile. Acestea se reporteaza în perioada urmatoare, în conditiile art. 23 alin. (1) din Codul fiscal, pana la deductibilitatea integrala a acestora. 61. Intra sub incidenta art. 23 alin. (3) din Codul fiscal numai pierderea neta din diferentele de curs valutar aferente capitalului împrumutat. 62. în sensul art. 23 alin. (4) ii (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, institutiile de credit, persoane juridice romane, sunt cele autorizate, potrivit legii, de Banca Nationala a Romaniei. 63. în sensul art. 23 alin. (1) din Codul fiscal, prin capital împrumutat se întelege totalul creditelor ii împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an începand de la data încheierii contractului, cu exceptia celor prevazute la alin. (4) al art. 23 din Codul fiscal, indiferent de data la care acestea au fost contractate. în capitalul împrumutat se includ ii creditele sau împrumuturile care au un termen de rambursare mai mic de un an, în situatia în care exista prelungiri ale acestui termen, iar perioada de rambursare curenta, însumata cu perioadele de rambursare anterioare ale creditelor sau împrumuturilor pe care le prelungesc, depaieite un an. 64. Capitalul propriu cuprinde capitalul social, rezervele legale, alte rezerve, profitul nedistribuit, rezultatul exercitiului ii alte elemente de capital propriu constituite potrivit reglementarilor legale. în cazul sediilor permanente, capitalul propriu cuprinde capitalul de dotare pus la dispozitie de persoana juridica straina pentru desfaiurarea activitatii în Romania, potrivit documentelor de autorizare, rezervele legale, alte rezerve, rezultatul exercitiului ii alte elemente de capital propriu constituite potrivit reglementarilor legale. 65. Pentru calculul deductibilitatii cheltuielilor cu dobanzile se au în vedere urmatoarele: a) pentru împrumuturile angajate de la alte entitati, cu exceptia celor prevazute la art. 23 alin. (4) din Codul fiscal, se aplica limita prevazuta la art. 23 alin. (5) din acelaii act normativ, indiferent de data la care au fost contractate; b) în scopul aplicarii art. 23 alin. (5) lit. a) din Codul fiscal, nivelul ratei dobanzii de referinta, recunoscuta la calculul profitului impozabil, este cea din ultima luna a trimestrului pentru care se calculeaza impozitul pe profit, publicata de Banca Nationala a Romaniei în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I; c) modul de calcul al dobanzii, conform art. 23 alin. (5) din Codul fiscal, va fi cel corespunzator modului de calcul al dobanzii aferente împrumuturilor; d) rezultatul exercitiului financiar luat în calcul la determinarea capitalului propriu pentru sfariitul perioadei este cel înregistrat de contribuabil înainte de calculul impozitului pe profit. 66. Cheltuielile cu dobanzile însumate cu pierderea neta din diferentele de curs valutar aferente împrumuturilor cu termen de rambursare mai mare de un an, luate în considerare la calculul gradului de îndatorare, sunt deductibile la determinarea profitului impozabil în conditiile prevazute la art. 23 alin. (1) din Codul fiscal. 67. în vederea determinarii impozitului pe profit, gradul de îndatorare se calculeaza ca raport între media capitalului împrumutat ii media capitalului propriu. Pentru calculul acestor medii se folosesc valorile existente la începutul anului ii la sfariitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit, dupa cum urmeaza: Capital împrumutat (începutul anului fiscal) + Capital împrumutat (sfariitul perioadei) ---------------------------------------------- 2 Gradul de îndatorare = ---------------------------------------------- Capital propriu (începutul anului fiscal) + Capital propriu (sfariitul perioadei) ---------------------------------------------- 2 astfel: Capital împrumutat (începutul anului fiscal) + Capital împrumutat (sfariitul perioadei) Gradul de îndatorare = ---------------------------------------------- Capital propriu (începutul anului fiscal) + Capital propriu (sfariitul perioadei) 68. în cazul în care gradul de îndatorare astfel determinat este mai mic sau egal cu trei, cheltuielile cu dobanzile ii cu pierderea neta de curs valutar sunt deductibile integral dupa ce s-au efectuat ajustarile prevazute la art. 23 alin. (5) din Codul fiscal. 69. Daca gradul de îndatorare astfel determinat este mai mare decat trei, suma cheltuielilor cu dobanzile ii cu pierderea neta din diferente de curs valutar este nedeductibila în perioada de calcul al impozitului pe profit, urmand sa se reporteze în perioada urmatoare, devenind subiect al limitarii prevazute la art. 23 alin. (1) din Codul fiscal pentru perioada în care se reporteaza. 70. în sensul prevederilor art. 23 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, prin banci internationale de dezvoltare se întelege: - Banca Internationala pentru Reconstructie ii Dezvoltare (B.I.R.D.), Corporatia Financiara Internationala (C.F.I.) ii Asociatia pentru Dezvoltare Internationala (A.D.I.); - Banca Europeana de Investitii (B.E.I.); - Banca Europeana pentru Reconstructie ii Dezvoltare (B.E.R.D.); - banci ii organizatii de cooperare ii dezvoltare regionala similare. Prin împrumut garantat de stat se întelege împrumutul garantat de stat potrivit Legii datoriei publice nr. 313/2004, cu modificarile ulterioare. Intra sub incidenta prevederilor art. 23 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, ii dobanzile/pierderile din diferente de curs valutar, aferente împrumuturilor obtinute în baza obligatiunilor emise, potrivit legii, de catre societatile comerciale cu respectarea cerintelor specifice de admitere la tranzactionare pe o piata reglementata din Romania, potrivit prevederilor Legii nr. 297/2004 privind piata de capital, cu modificarile ii completarile ulterioare, precum ii cele admise la tranzactionare pe piete straine de valori mobiliare reglementate de autoritatea în domeniu a statelor respective. 70^1. Pentru determinarea profitului impozabil aferent anului fiscal 2006, nivelul ratei dobanzii pentru împrumuturile în valuta este de 6% . Codul fiscal: ART. 24 [...] (11) Amortizarea fiscala se calculeaza dupa cum urmeaza: a) începand cu luna urmatoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în functiune; b) pentru cheltuielile cu investitiile efectuate din surse proprii la mijloacele fixe din domeniul public, pe durata normala de utilizare, pe durata normala de utilizare ramasa sau pe perioada contractului de concesionare sau închiriere, dupa caz; c) pentru cheltuielile cu investitiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate în locatie de gestiune de cel care a efectuat investitia, pe perioada contractului sau pe durata normala de utilizare, dupa caz; d) pentru cheltuielile cu investitiile efectuate pentru amenajarea terenurilor, liniar, pe o perioada de 10 ani; e) amortizarea cladirilor ii a constructiilor minelor, salinelor cu extractie în solutie prin sonde, carierelor, exploatarilor la zi, pentru substante minerale solide ii cele din industria extractiva de petrol, a caror durata de folosire este limitata de durata rezervelor ii care nu pot primi alte utilizari dupa epuizarea rezervelor, precum ii a investitiilor pentru descoperta se calculeaza pe unitate de produs, în functie de rezerva exploatabila de substanta minerala utila. Amortizarea pe unitatea de produs se recalculeaza: 1. din 5 în 5 ani la mine, cariere, extractii petroliere, precum ii la cheltuielile de investitii pentru descoperta; 2. din 10 în 10 ani la saline; f) mijloacele de transport pot fi amortizate ii în functie de numarul de kilometri sau numarul de ore de functionare prevazut în cartile tehnice, pentru cele achizitionate dupa data de 1 ianuarie 2004; g) pentru locuintele de serviciu, amortizarea este deductibila fiscal pana la nivelul corespunzator suprafetei construite prevazute de legea locuintei; h) numai pentru autoturismele folosite în conditiile prevazute la art. 21 alin. (3) lit. n). Norme metodologice: 70^2. Pentru perioada în care mijloacele fixe amortizabile nu sunt utilizate cel putin pe o perioada de o luna, recuperarea valorii fiscale ramase neamortizate se efectueaza pe durata normala de utilizare ramasa, începand cu luna urmatoare repunerii în functiune a acestora, prin recalcularea cotei de amortizare fiscala. în aplicarea prevederilor lit. c) a alin. (11) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ii completarile ulterioare, amortizarea fiscala a cheltuielilor cu investitiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate în locatie de gestiune, se calculeaza pe baza perioadei initiale a contractului, indiferent daca acesta se prelungeite ulterior, sau pe durata normala de utilizare ramasa, potrivit optiunii contribuabilului, începand cu luna urmatoare finalizarii investitiei. Codul fiscal: Amortizarea fiscala ART. 24 [...] (8) în cazul metodei de amortizare degresiva, amortizarea se calculeaza prin multiplicarea cotelor de amortizare liniara cu unul dintre coeficientii urmatori: a) 1,5, daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 ii 5 ani; b) 2,0, daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 5 ii 10 ani; c) 2,5, daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10 ani. Norme metodologice: 71. Exemplu de calcul al amortizarii prin utilizarea regimului de amortizare degresiva. Pentru un mijloc fix se dau urmatoarele date: - valoarea de intrare: 350.000.000 lei; - durata normala de functionare conform catalogului: 10 ani; - cota anuala de amortizare: 100/10 = 10%; - cota anuala de amortizare degresiva: 10% x 2,0 = 20%; Amortizarea anuala se va calcula astfel: ___________________________________________________________________________ Ani Modul de calcul Amortizarea Valoarea ramasa anuala degresiva (lei) (lei) ___________________________________________________________________________ 1 350.000.000 x 20% 70.000.000 280.000.000 ___________________________________________________________________________ 2 280.000.000 x 20% 56.000.000 224.000.000 ___________________________________________________________________________ 3 224.000.000 x 20% 44.800.000 179.200.000 ___________________________________________________________________________ 4 179.200.000 x 20% 35.840.000 143.360.000 ___________________________________________________________________________ 5 143.360.000 x 20% 28.672.000 114.688.000 ___________________________________________________________________________ 6 114.688.000 x 20% = 114.688.000 / 5 22.937.600 91.750.400 ___________________________________________________________________________ 7 22.937.600 68.812.800 ___________________________________________________________________________ 8 22.937.600 45.875.200 ___________________________________________________________________________ 9 22.937.600 22.937.600 ___________________________________________________________________________ 10 22.937.600 0 ___________________________________________________________________________ Codul fiscal: (12) Contribuabilii care au investit în mijloace fixe amortizabile sau în brevete de inventie amortizabile ii care au dedus cheltuieli de amortizare reprezentand 20% din valoarea de intrare a acestora, conform prevederilor legale, la data punerii în functiune a mijlocului fix sau a brevetului de inventie, pana la data de 30 aprilie 2005 inclusiv, au obligatia sa pastreze în patrimoniu aceste mijloace fixe amortizabile cel putin o perioada egala cu jumatate din durata lor normala de utilizare. în cazul în care nu sunt respectate prevederile prezentului alineat, impozitul pe profit se recalculeaza ii se stabilesc dobanzi ii penalitati de întarziere de la data aplicarii facilitatii respective, potrivit legii. Norme metodologice: 71^1. Intra sub incidenta art. 24 alin. (12) din Codul fiscal ii mijloacele fixe amortizabile de natura constructiilor. Pentru investitiile considerate mijloace fixe amortizabile în conformitate cu prevederile art. 24 alin. (3) din Codul fiscal, contribuabilii nu beneficiaza de prevederile art. 24 alin. (12) din acelaii act normativ. Pentru mijloacele fixe amortizabile prevazute la art. 24 alin. (3) lit. b) din Codul fiscal, deducerea de 20% se aplica la data punerii în functiune, cu ocazia receptiei finale, la întreaga valoare a mijlocului fix amortizabil. în acest caz, valoarea fiscala ramasa de recuperat se determina, pe durata normala de utilizare ramasa, scazand din valoarea totala a mijlocului fix amortizabil deducerea de 20% ii amortizarea calculata pana la data receptiei finale. Cheltuielile de amortizare reprezentand deducerea de 20% prevazuta la art. 24 alin. (12) din Codul fiscal sunt deductibile numai pentru mijloacele fixe amortizabile, respectiv brevete de inventie amortizabile înregistrate ii puse în functiune pana la data de 30 aprilie 2005 inclusiv. Valoarea fiscala ramasa se determina dupa scaderea din valoarea de intrare a respectivelor mijloace fixe amortizabile/brevete de inventie amortizabile a sumei egale cu deducerea fiscala de 20% ii se recupereaza pe durata normala de functionare. în cazul în care duratele normale de functionare au fost recalculate, potrivit normelor legale în vigoare, perioada pentru care exista obligatia pastrarii în patrimoniu a acestor mijloace fixe se coreleaza cu duratele normale de functionare recalculate. 71^2. Exemplu privind aplicarea prevederilor art. 24 alin. (12) din Codul fiscal: Un contribuabil care îii desfaioara activitatea în domeniul depozitarii materialelor ii marfurilor achizitioneaza în data de 15 septembrie 2004 o cladire-depozit pe care o pune în functiune pe data de 20 a aceleiaii luni. Valoarea de intrare a cladirii-depozit este de 30.000.000 mii lei. Durata normala de functionare a cladirii, conform Catalogului privind clasificarea ii duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, este de 50 de ani. Contribuabilul, din punct de vedere contabil, foloseite amortizarea liniara. Din punct de vedere fiscal contribuabilul aplica facilitatea prevazuta la art. 24 alin. (12) din Codul fiscal. Ca urmare a aplicarii prevederilor art. 24 alin. (12) din Codul fiscal, contribuabilul va înregistra urmatoarea situatie: - deduce din punct de vedere fiscal, în luna septembrie 2004, o cota de 20% din valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil: 20% x 30.000.000 mii lei = 6.000.000 mii lei; - valoarea de recuperat din punct de vedere fiscal pe urmatoarele 600 de luni, începand cu octombrie 2004, 30.000.000 mii lei - 6.000.000 mii lei = 24.000.000 mii lei; - amortizarea fiscala lunara din octombrie 2004 pana în septembrie 2054, 40.000 mii lei (24.000.000 mii lei/600 luni). - mii lei - __________________________________________________ Luna Amortizarea Cheltuielile fiscala de amortizare înregistrate contabil __________________________________________________ Septembrie 2004 6.000.000 0 __________________________________________________ Octombrie 2004 40.000 50.000 __________________________________________________ Noiembrie 2004 40.000 50.000 __________________________________________________ Decembrie 2004 40.000 50.000 __________________________________________________ Ianuarie 2005 40.000 50.000 __________________________________________________ ... ... ... ... ... ... ... ... ... __________________________________________________ August 2054 40.000 50.000 __________________________________________________ Septembrie 2054 40.000 50.000 __________________________________________________ TOTAL: 30.000.000 30.000.000 __________________________________________________ Codul fiscal: (16) Contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de munca ii bolilor profesionale, precum ii înfiintarii ii functionarii cabinetelor medicale, pot deduce integral valoarea acestora la calculul profitului impozabil la data punerii în functiune sau pot recupera aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit prevederilor prezentului articol. Norme metodologice: 71^3. Intra sub incidenta prevederilor art. 24 alin. (16) din Codul fiscal mijloacele fixe amortizabile care sunt destinate prevenirii accidentelor de munca ii bolilor profesionale ii sunt certificate de organisme recunoscute de Ministerul Muncii, Solidaritatii Sociale ii Familiei, potrivit prevederilor Legii protectiei muncii nr. 90/1996, republicata. Codul fiscal: (10) Cheltuielile aferente achizitionarii de brevete, drepturi de autor, licente, marci de comert sau fabrica ii alte valori similare, precum ii cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezinta imobilizari necorporale se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupa caz. Cheltuielile aferente achizitionarii sau producerii programelor informatice se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe o perioada de 3 ani. Pentru brevetele de inventie se poate utiliza ii metoda de amortizare degresiva sau accelerata. Norme metodologice: 71^4. Pentru încadrarea cheltuielilor de dezvoltare în categoria imobilizarilor necorporale se utilizeaza criteriile prevazute de reglementarile contabile aplicabile. Codul fiscal: (15) Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determina fara a lua în calcul amortizarea contabila ii orice reevaluare contabila a acestora. Caitigurile sau pierderile rezultate din vanzarea sau din scoaterea din functiune a acestor mijloace fixe se calculeaza pe baza valorii fiscale a acestora, care reprezinta valoarea fiscala de intrare a mijloacelor fixe, diminuata cu amortizarea fiscala. Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabila evidentiata în sold la 31 decembrie 2003, amortizarea se calculeaza în baza valorii ramase neamortizate, pe durata normala de utilizare ramasa, folosindu-se metodele de amortizare aplicate pana la aceasta data. Valoarea ramasa neamortizata, în cazul mijloacelor fixe amortizabile vandute, este deductibila la calculul profitului impozabil în situatia în care acestea sunt valorificate prin unitati specializate sau prin licitatie organizata potrivit legii. Norme metodologice: 71^5. Pentru determinarea valorii fiscale în cazul transferurilor terenurilor cu valoare contabila, precum ii pentru determinarea valorii fiscale ramase neamortizate în cazul mijloacelor fixe amortizabile evidentiate în sold la 31 decembrie 2003, în valoarea de intrare fiscala se includ ii reevaluarile efectuate, potrivit legii, pana la acea data. Pentru determinarea valorii fiscale a terenurilor, respectiv a valorii fiscale ramase neamortizate în cazul mijloacelor fixe amortizabile, vor fi luate în calcul ii reevaluarile contabile efectuate dupa data de 1 ianuarie 2007, precum ii partea ramasa neamortizata din reevaluarile contabile efectuate în perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2006, evidentiate la data de 31 decembrie 2006. Nu se recupereaza prin intermediul amortizarii fiscale reevaluarile contabile efectuate dupa data de 1 ianuarie 2004 la mijloacele fixe amortizabile care nu mai au valoare fiscala ramasa neamortizata la data reevaluarii. în cazul în care ulterior datei de 31 decembrie 2003 se efectueaza reevaluari care determina o descreitere a valorii acestora se procedeaza la o scadere a rezervei din reevaluare în limita soldului creditor al rezervei, în ordinea descrescatoare înregistrarii rezervei, iar valoarea fiscala a terenurilor ii valoarea fiscala ramasa neamortizata a mijloacelor fixe amortizabile se recalculeaza corespunzator. în aceste situatii, partea din rezerva din reevaluare care a fost anterior dedusa se include în veniturile impozabile ale perioadei în care se efectueaza operatiunile de reevaluare ulterioare datei de 31 decembrie 2003. Prin valoarea fiscala ramasa neamortizata se întelege diferenta dintre valoarea de intrare fiscala ii valoarea amortizarii fiscale. în valoarea de intrare fiscala se include ii taxa pe valoarea adaugata devenita nedeductibila, în conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adaugata". 71^6. în aplicarea prevederilor art. 24 alin. (15) din Codul fiscal, cheltuielile înregistrate ca urmare a casarii unui mijloc fix cu valoarea de intrare incomplet amortizata sunt cheltuieli efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile. Prin casarea unui mijloc fix se întelege operatia de scoatere din functiune a activului respectiv, urmata de dezmembrarea acestuia ii valorificarea partilor componente rezultate, prin vanzare sau prin folosirea în activitatea curenta a contribuabilului. 71^7. Cheltuielile cu amortizarea activelor necorporale aferente capitalului imobilizat, cu valoarea contabila evidentiata în sold la 31 decembrie 2003, sunt deductibile la calculul profitului impozabil, pe durata ramasa de amortizat, în baza valorii ramase neamortizate. Codul fiscal: Contracte de leasing ART. 25 (1) în cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, în timp ce în cazul leasingului operational, locatorul are aceasta calitate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de catre utilizator, în cazul leasingului financiar, ii de catre locator, în cazul leasingului operational, cheltuielile fiind deductibile, potrivit art. 24. (2) în cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobanda, iar în cazul leasingului operational locatorul deduce chiria (rata de leasing). Norme metodologice: 72. încadrarea operatiunilor de leasing se realizeaza avandu-se în vedere prevederile art. 7 alin. (1) pct. 7 ii 8 din Codul fiscal ii clauzele contractului de leasing. Codul fiscal: Pierderi fiscale ART. 26 (1) Pierderea anuala, stabilita prin declaratia de impozit pe profit, se recupereaza din profiturile impozabile obtinute în urmatorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrarii acestora, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrarii acestora. (2) Pierderea fiscala înregistrata de contribuabilii care îii înceteaza existenta prin divizare sau fuziune nu se recupereaza de catre contribuabilii nou-înfiintati sau de catre cei care preiau patrimoniul societatii absorbite, dupa caz. (3) în cazul persoanelor juridice straine, prevederile alin. (1) se aplica luandu-se în considerare numai veniturile ii cheltuielile atribuibile sediului permanent în Romania. (4) Contribuabilii care au fost obligati la plata unui impozit pe venit ii care anterior au realizat pierdere fiscala, intra sub incidenta prevederilor alin. (1) de la data la care au revenit la sistemul de impozitare reglementat de prezentul titlu. Aceasta pierdere se recupereaza pe perioada cuprinsa între data înregistrarii pierderii fiscale ii limita celor 5 ani. Norme metodologice: 73. Recuperarea pierderilor fiscale anuale se face în ordinea înregistrarii acestora, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrarii acestora. 74. Pierderea fiscala reprezinta suma înregistrata în declaratia de impunere a anului precedent. 75. în cazul în care recuperarea pierderii contabile se face din rezervele legale, constituite din profit înainte de impozitare, reconstituirea ulterioara a rezervei legale nu va mai fi o suma deductibila la calculul profitului impozabil. 76. Persoana juridica din al carei patrimoniu se desprinde o parte în urma unei operatiuni de divizare ii care îii continua existenta ca persoana juridica recupereaza partea din pierderea fiscala înregistrata înainte de momentul în care operatiunea de divizare produce efecte, proportional cu drepturile ii obligatiile mentinute de persoana juridica respectiva. 77. în cazul fuziunii prin absorbtie pierderea fiscala rezultata din declaratia de impunere a persoanei juridice absorbante, declarata pana la data înscrierii la registrul comertului a mentiunii privind majorarea capitalului social, se recupereaza potrivit prevederilor din lege. Codul fiscal: Reorganizari, lichidari ii alte transferuri de active ii titluri de participare ART. 27 (1) în cazul contributiilor cu active la capitalul unei persoane juridice în schimbul unor titluri de participare la aceasta persoana juridica se aplica urmatoarele reguli: a) contributiile nu sunt transferuri impozabile în întelesul prevederilor prezentului titlu ii al prevederilor titlului III; |
